Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.4.7.5.2 Das Problem der schleichenden Funktionsverlagerung

Tz. 554

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Eine Funktionsverlagerung kann auch dann angenommen werden, wenn sie sich in mehreren Teilakten über mehrere Wj erstreckt. Die Regelung des § 1 Abs 2 FVerlV bestimmt in ihrem S 3: "Geschäftsvorgänge vd Wj sind zuszufassen, wenn sie wirtsch als Bestandteile einer einheitlichen Funktionsverlagerung anzusehen sind."

Baut ein Unternehmen eine Funktion im Ausl auf, ohne sie im Inl abzuschmelzen, könnte es sich demnach um den ersten Teilakt einer Funktionsverlagerung handeln. In einem zweiten Teilakt würde dann in einem späteren Wj die Inl-Funktion abgeschmolzen. Diese Qualifizierung des Funktionsaufbaus im Ausl als ersten Teilakt eines Gesamtplans ergibt sich aber für die Bp nur, wenn sie die Motivationslage des Unternehmens kennt. Die Rechts-VO enthält zur Praktikabilität hierzu einen Kompromiss. Eine Funktionsverdoppelung (neue Fabrik ohne Einschränkung der inl Produktion) ist bei statischer Betrachtung keine Funktionsverlagerung, gelegentlich werden durch Funktionsverdoppelungen jedoch Funktionsverlagerungen eingeleitet. Daher werden Funktionsverdoppelungen generell nicht mit Funktionsverlagerungen gleichgestellt sondern nur in "Missbrauchsfällen" (Fünfjahresbetrachtung der Abschmelzung) erfolgt eine Gleichstellung. Allerdings ist ein Gegenbeweis möglich, wenn der Stpfl geltend macht, dass die Einschränkung nicht in unmittelbarem wirtsch Zusammenhang mit der Funktionsverdoppelung steht.

Beispiel:

Das inl Unternehmen gründet in Polen eine TG, deren Zweck ausschl die Bearbeitung des dortigen Marktes ist. Die MG war bislang in Polen nicht tätig. Bliebe es bei dieser "Arbeitsteilung", liegt keine Funktionsverlagerung iSd § 1 Abs 3 AStG vor, dh es ist kein Transferpaket zu bewerten. Eine Lizenz für überlassenes Marken-Know-how, technisches Know how ist jedoch in angemessener Höhe zu vereinbaren.

Übernimmt jedoch im Jahr 4 die wirtsch erfolgreiche polnische TG den russischen Markt von der dt MG, ist nachträglich von einer Funktionsverlagerung auszugehen. Anstelle der reinen Lizenzierung (mit Einzelbewertung) ist auf der Basis der Erfolgsaussichten der polnischen TG ein "Gesamtpaketpreis" zu ermitteln.

In der Begr zu § 1 Abs 6 FVerlV wird hierbei darauf hingewiesen, dass S 1 klarstellt, dass in Fällen, in denen zwar wes Voraussetzungen für eine Funktionsverlagerung nach § 1 Abs 2 erfüllt sind, keine Funktionsverlagerung vorliegt, wenn es zu keiner Einschr der Funktion des bisher tätigen Unternehmens kommt. Diese Fälle werden als Funktionsverdoppelungen definiert, für die die Regelungen zum Transferpaket nicht anwendbar sind. Führt die Funktionsverdoppelung lediglich zu einer geringfügigen oder zeitlich begrenzten Einschr der betreffenden Funktion beim bisher schon tätigen Unternehmen (Bagatellfälle), entfällt die Anwendung der Regelungen für Funktionsverlagerungen unter den Voraussetzungen des § 1 Abs 7 S 2, 2. Alt FVerlV.

Tz. 555

Stand: EL 79 – ET: 12/2013

Folgt man den vergleichbaren Aufgriffen des Gesetzgebers in die Mantelkaufregelung des § 8 Abs 4 KStG aF (s Schr des BMF v 16.04.1999, BStBl I, 455) oder der erbstlichen Regelung zur Betriebsfortführung, könnten folgende Merkmale zur Frage, ob eine Einschr der Funktion vorliegt, untersucht werden:

•	Umsatzhöhe (absoluter Betrag oder prozentual unschädliche Veränderung),
•	Wegfall von (einzelnen) Debitoren (Kundenstamm),
•	Personalveränderungen.

Die Fin-Vew nimmt in den Verw-Grds FVerl in der Rn 44 umfassend zur Frage Stellung, wenn eine unschädliche Funktionseinschr des inl Unternehmens aus anderen Gründen erfolgt. Dies kann zB im Fall des Markteinbruchs erfolgen.

Die Verw-Grds FVerl enthalten zudem in Rn 48 eine Bagatellregelung, wonach nicht rückwirkend eine Funktionsverlagerung vorliegt, wenn die Umsätze in fünf Jahren um weniger als 1 Mio EUR zurückgehen.