Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 3.5.3.2.2.3 Die Entwicklung in der Rechtsprechung

Tz. 757

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Für die Auff der Fin-Verw spricht die ältere Rspr des BFH (s Urt des BFH v 25.11.1964, BStBl II 1965, 176). Der Gesellschafter einer Kap-Ges soll sich nicht darauf berufen können, dass er einen vergleichbaren oder den gleichen Kredit bei einer ausl Bank zu einem niedrigeren Zinssatz erhalten hätte können.

Das FG Sa hat hingegen – allerdings bei einer nicht fremdfinanzierten GmbH – den Zinssatz einer eigenen Festgeldanlage der Gesellschaft (Habenzins von zB 6 %) und nicht den Sollzinssatz eines Kontokorrentkontos (zB 10 %) akzeptiert (s Urt des FG Sa v 11.12.1992, GmbHR 1993, 180).

Auch im Urt des BFH v 28.02.1990 (BStBl II, 649) wird unter Nr 7 die Auff vertreten, dass nur dann die banküblichen Sollzinsen für ein Darlehen an den Gesellschafter maßgeblich sind, wenn die Gesellschaft das Darlehen refinanziert hat. Wenn das Darlehen nicht fremdfinanziert ist, "ist der Ansatz der Sollzinsen jedenfalls dann nicht gerechtfertigt, wenn die Gesellschaft keine Bankgeschäfte betreibt und deshalb auch nicht den damit verbundenen Aufwand hat". Für die angemessene Verzinsung bilden vielmehr die banküblichen Habenzinsen die Untergrenze und die Sollzinsen die Obergrenze, wobei es mangels anderer Anhaltspunkte "nicht zu beanstanden ist, wenn von dem Erfahrungsgrundsatz ausgegangen wird, dass sich private Darlehensgeber und -nehmer die bankübliche Marge zwischen Soll- und Habenzinsen teilen".

Tz. 758

Stand: EL 80 – ET: 04/2014

Aus dem ersten unmittelbar zur Anwendung des § 1 AStG ergangenen Urt des BFH v 19.01.1994 (BStBl II 2004, 725) ergibt sich zwar auch keine abschl Entsch für die Frage der Einkunftskorrektur bei unangemessen niedrigen Zinsen, der BFH weist jedoch das FG darauf hin, dass sich die Erhöhung daran orientieren muss, dass sich Darlehensgläubiger und Darlehensschuldner im Zweifel die Spanne zwischen banküblichen Haben- und Sollzinsen teilen.

Der für den Fall der Darlehensgewährung einer ausl MG an die inl TG zutr Zinssatz richtet sich damit grds danach, ob die MG die betrieblichen kurzfristigen Mittel zur Stärkung ihrer Liquidität benötigt hat oder ob sie in erster Linie zugunsten der TG bereit war, die überschüssigen Mittel zinsgünstig auf dem Kap-Markt anzulegen (ggf mit einem Zinsüberschuss).

Hat die MG die betrieblichen Mittel benötigt, würde ein Kreditinstitut oder ein anderer Geldgeber Sollzinsen verlangt haben. In diesem Fall wäre auch für die Darlehenshingabe der inl TG der Sollzins maßgebend, der auf dem inl Kap-Markt für die Inanspruchnahme von vergleichbaren Darlehen zu entrichten gewesen wäre. Legt dagegen die MG die überschüssigen Mittel der TG in deren Interesse zinsgünstig an, würde die TG bei einer Unterbringung dieser Mittel bei einer Bank nur die auf dem inl Kap-Markt üblichen Habenzinsen verlangen können.

Tz. 759

Stand: EL 93 – ET: 06/2018

In der Praxis wird häufig eine eindeutige Zuordnung der Interessenlage zwischen Darlehensgeber und Darlehensnehmer nicht möglich sein. Vielfach wird Interessenidentität bestehen, wenn zB der Darlehensnehmer die Mittel zwar nicht unbedingt benötigt, er sie aber wegen eines zu erwartenden Zinsüberschusses oder wegen einer allgemeinen Verstärkung der Liquiditätsreserve gern annimmt. In Fällen dieser Art wäre stlich entspr der unter Tz 758 genannten BFH-Rspr ein zwischen dem Soll- und Habenzins liegender Zinssatz angemessen. Unabhängig von der Frage Soll- oder Habenzins stellt sich die Frage, in welcher Bandbreite wegen der unterschiedlichen Kreditarten der maßgebende Zins zu erheben ist.

Beispiel:

Die Schweizer B-Holding AG stellt ihrer dt TG B-GmbH mit Vertrag v 11.09.01 ein unbefristetes Darlehen von 4 000 000 sfrs zur Verfügung. Der vereinbarte Zinssatz von 5,5 % entspr dem Hypothekenzinssatz, der von Schweizer Banken im Kj 01 üblicherweise erhoben wurde.

Mit Wirkung v 01.07.02 wurde der Darlehensvertrag dahingehend geändert, dass ein variabler Zinssatz – beginnend mit 6,25 % – vereinbart wurde. Der Zinssatz wurde in der Folgezeit mit weiteren schriftlichen Vereinbarungen auf 7,5 % ab 01.01.03; 8,74 % ab 01.10.04 und 10 % ab 01.04.04 erhöht.

Der ab 01.07.02 berechnete Zins entspricht nicht mehr dem Schweizer Hypothekensatz, sondern dem jeweils höheren Kontokorrentzinssatz Schweizer Banken.

Der steuerliche Berater ist der Meinung, dass entspr Rn 4 der Verw-Grds der bankübliche Kontokorrentzinssatz maßgeblich ist, weil es sich um einen ungesicherten Kredit handelt.

Bei der Überprüfung der Zinshöhe ist entscheidend, um welche Kreditart es sich handelt (Rn 4.2.2.2. der Verw-GrdS 1983). Selbst wenn der Kredit im vorliegenden Fall ungesichert ist, handelt es sich dennoch um ein langfristiges Darlehen von 4 Mio sfrs, das auch durch die späteren Vertragsänderungen nicht in eine Kontokorrentschuld umgewandelt wurde und dessen Kreditsumme über Jahre hinweg unverändert geblieben ist.

Wird die Erteilung eines langfristigen Kredits angestrebt, ist davon auszugehen, dass ein ordentlicher und gewissenhafter Geschäftsleiter darauf dringen wird, einen ...