Dipl.-Finw. (FH) Thomas Rupp
Tz. 1075
Stand: EL 81 – ET: 08/2014
Die dt DBA kennen nachfolgende Subsidiaritätsregeln, die mit dem nationalen Recht (zB bei KapV) nicht übereinstimmen. Abkommensrechtlich erfolgt bei Verneinung der BetrSt zwar grundsätzlich die Besteuerung im Stammhausstaat, allerdings gehen die Quellensteuerregelungen vor. Dies wird allgemein als Vorrang der Spezialitätsklausel der DBA bezeichnet, s Kramer, IStR 2013, 285.
4.2.3.2.1 Zuordnung von unbeweglichem Vermögen – Art 6 Abs 4 OECD-MA
Tz. 1076
Stand: EL 81 – ET: 08/2014
Art 6 Abs 4 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:
Zitat
Die Absätze 1 und 3 [= Belegenheitsprinzip] gelten auch für Eink aus unbeweglichem Vermögen eines Unternehmens und für Eink aus unbeweglichem Vermögen, das der Ausübung einer selbständigen Arbeit dient.
Nach Abkommensrecht gilt im Hinblick auf das Besteuerungsrecht im Zusammenhang mit unbeweglichem Vermögen das strikte Belegenheitsprinzip. Das folgt aus Art 6 und Art 13 Abs 1 OECD-MA. Darin einbezogen sind Eink "jeder anderen Art der Nutzung unbeweglichen Vermögens", so Art 6 Abs 3 OECD-MA.
Zu beachten ist, dass die im Inl gegebene Subsidiarit der Eink aus KapV im DBA-Recht nicht greift. Zinserträge aus der Anlage von Mieteinnahmen gehören nicht zu den "Grundstückseink idS". Sie sind der "eigenen" Einkunftsart des Art 11 OECD-MA unterworfen, s Urt des BFH v 28.04.2010 (BFH/NV 2010, 1550). Diese Rspr wird auch von der Fin-Verw akzeptiert (s Tz 2.2.3 des überarbeiteten BMF-Entw "Anwendung der DBA auf Personengesellschaften" v 05.11.2013 [BMF-hompage]). Die früher im Verhältnis zu Ungarn veröffentliche Auff wird damit aufgehoben.
4.2.3.2.2 Zuordnung von Dividenden – Art 10 Abs 4 OECD-MA
Tz. 1077
Stand: EL 81 – ET: 08/2014
Art 10 Abs 4 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:
Zitat
Die Abs 1 und 2 [= Grundsatz der Wohnsitzbesteuerung und begrenzten Quellen-St-Erhebung bei Dividenden] sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, in dem die die Dividenden zahlende Gesellschaft ansässig ist, eine gew Tätigkeit durch eine dort gelegene BetrSt oder eine selbständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Beteiligung, für die die Dividenden gezahlt werden, tats zu dieser BetrSt oder festen Einrichtung gehört. In diesem Fall ist Art 7 bzw Art 14 anzuwenden.
In der Praxis werden vom BetrSt-Vorbehalt regelmäßig die Dividenden erfasst, die als betriebliche Nebenerträge anfallen, dh zum BV "Beteiligungen an Kap-Ges" gehören, die zu tats funktionalem Bezug zur Haupttätigkeit stehen (s Kramer, IStR 2103, 285). Hierzu gehören insbes Beteiligungen, die den Vertrieb von in einer BetrSt hergestellten WG vornehmen, oder die Material einer Fertigungs-BetrSt zuliefern, s Wassermeyer (DBA, Art 13 MA, Rn 77a).
Strittig ist hingegen die Zuordnung bei reiner Vermögensverwaltung (s Kramer, IStR 2013, 285). Die Rspr tendiert in diesen Fällen zum Vorrang der Spezialitätenregelungen aus dem Abkommenszusammenhang. Zur Kritik an der vom BFH analog angewandten Subsidiaritätsklauseln des innerstaatlichen Rechts (§ 20 Abs 8, § 21 Abs 3 EStG) s Kramer, IStR 2013, 285, da dies zu einer Doppelfreistellung führen kann, s Urt des BFH v 24.08.2011, I R 46/10, IStR 2011, 925.
4.2.3.2.3 Zuordnung von Zinsen – Art 11 Abs 3 OECD-MA
Tz. 1078
Stand: EL 81 – ET: 08/2014
Art 11 Abs 3 OECD-MA hat folgenden Wortlaut:
Zitat
Die Abs 1 und 2 [= Grundsatz der Wohnsitzbesteuerung und begrenzten Quellen-St-Erhebung bei Zinsen] sind nicht anzuwenden, wenn der in einem Vertragsstaat ansässige Nutzungsberechtigte im anderen Vertragsstaat, aus dem die Zinsen stammen, eine gew Tätigkeit durch eine dort gelegene BetrSt oder eine selbständige Arbeit durch eine dort gelegene feste Einrichtung ausübt und die Forderung, für die die Zinsen gezahlt werden, tats zu dieser BetrSt oder festen Einrichtung gehört. In diesem Fall ist Art 7 bzw Art 14 anzuwenden.
Tz. 1079
Stand: EL 81 – ET: 08/2014
Die Ausführungen zu Dividenden unter Tz 1078 gelten entspr für Zinsen.
Der BFH hat sich aber auch (s Urt v 12.06.2013, I R 47/12) in einem exotischen Fall (Thailand) mit dem BetrSt-Vorbehalt für Drittstaatenzinsen beschäftigt. Die getroffenen Kriterien umfassen aber viele Fälle, da sich der BFH mit der am "weitesten" gehenden Regelung des nationalen dt StR, der Zuordnung von Sonderbetriebsvermögen im grenzüberschreitenden Fall beschäftigt hat.
Beispiel (Urteil):
Eine GmbH & Co KG (KG) unterhält im Inl einen Produktionsbetrieb. An der KG sind drei Kdst beteiligt; K1 lebt in Thailand, weitere Kdst waren dessen Vater und Bruder.
Die Kdst waren zugleich Mitgesellschafter einer englischen SchwGes der KG Ltd, die als Vertriebsgesellschaft fungierte. Die Anteile der drei Kdst an der Ltd wurden bei der KG in Sonderbil und die daraus erwirtschafteten Erträge in Sondergewinn- und Sonderverlustrechnungen erfasst.
Die Sonderbetriebseinnahmen von K1 resultierten in den Streitjahren aus Zinserträgen aus einem Gesellschafterdarlehen an die Ltd sowie aus einem Gewinn aus der Veräußerung von Anteilen an der Ltd.
Die Kläger vertraten die Auff, dass kein Besteuerungsrecht von D für sog Drittstaateneink nach dem DBA-Thailand (dort Art 10 Abs 5) bestünde. Die Beteiligung an...