Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 4.4.4.2.4.4 Fristenberechnung (Baubeginn, Unterbrechungen)

Tz. 1147

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Zur Berechnung der (idR) Zwölf-Monatsfrist sind die umfangreichen Ausführungen der Rn 18 und 19 des OECD-MAK zu Art 5 heranzuziehen.

Eine Bauausführung besteht hiernach von dem Zeitpunkt an, an dem das Unternehmen mit den Arbeiten – einschl aller vorbereitenden Arbeiten – in dem Staat beginnt, in dem das Bauwerk errichtet werden soll, also zB mit der Einrichtung eines Bauplanungsbüros. Der BFH (s Beschl des BFH v 26.04.2005, BFH/NV 2005, 1763) hat entschieden, dass es ist nicht klärungsbedürftig ist, dass eine Bauausführung nicht erst mit den eigentlichen Bauarbeiten, sondern schon mit Vorbereitungsarbeiten an der Baustelle beginnen kann.

Im Allgemeinen bleibt die Bauausführung so lange bestehen, bis die Arbeit abgeschlossen oder endgültig eingestellt wird. Eine Bauausführung gilt nicht als beendet, wenn die Arbeiten vorübergehend unterbrochen worden sind. Jahreszeitlich bedingte oder andere vorübergehende Unterbrechungen sind bei der Ermittlung der Berechnung der Dauer einer Bauausführung einzubeziehen. Zu den jahreszeitlich bedingten Unterbrechungen zählen solche infolge schlechten Wetters. Vorübergehende Unterbrechungen können zB durch Materialmangel oder Störungen des Arbeitsfriedens verursacht sein. Beginnt zB ein Unternehmer am 01.05. mit Straßenbauarbeiten, stellt er die Arbeiten am 01.11. wegen ungünstiger Witterung oder Materialmangels ein, nimmt er sie am 01.02. des folgenden Jahres wieder auf und wird die Straße am 01.06. fertig gestellt, so ist diese Bauausführung als BetrSt anzusehen, da zwischen dem Beginn der Arbeiten (01.05) und dem endgültigen Abschluss (01.06. des folgenden Jahres) dreizehn Monate vergangen sind. Werden von einem Unternehmen, das die Erstellung einer Gesamtanlage übernommen hat (Generalunternehmer), Teile des Auftrags an andere Unternehmen (Subunternehmer) vergeben, so werden die Zeiten, in der die Subunternehmer auf der Baustelle arbeiten, dem Generalunternehmer zugerechnet. Ein Subunternehmer hat auch eine BetrSt in der Baustelle, wenn seine Tätigkeit dort zwölf Monate überschreitet.

Tz. 1148

Stand: EL 81 – ET: 08/2014

Im Einzelnen geht die Fin-Verw von folgenden Aufgriffen und Eckwerten aus:

Beginn der Frist

•	Fristbeginn: Beginn der Arbeiten vor Ort.
•	Grundsatz: Maßgebend ist damit das Eintreffen der ersten Person an der Baustelle.
•	Unerheblich ist hierbei, ob eigene Mitarbeiter oder die eines Subunternehmers eingesetzt werden (s Urt des BFH v 21.04.1999, BStBl II 1999, 694).
•	Es muss hierbei keine originäre Bautätigkeit sein; bereits Vorbereitungshandlungen auf der Baustelle wie das Vermessen der Baustelle lösen die Frist aus.
•	Vorbereitungsarbeiten in D wie zB Planungsarbeiten sind irrelevant.

Unterbrechung der Frist

•	Jahreszeitlich bedingte oder andere vorübergehende kurzfristige Arbeitsunterbrechungen sind mitzurechnen (zB schlechte Witterung, Streik, Materialmangel), s Schr des BMF v 24.12.1999 (BStBl I 1999, 1076, Rn 4.3.1).
•	Übliche Arbeitsunterbrechungen führen damit weder zu einem Neubeginn noch zu einer Hemmung der Frist.

Der BFH hält hingegen eine weitere Differenzierung für erforderlich. Hiernach gilt (s Urt des BFH v 21.04.1999, BStBl II 1999, 694): Werden Montagearbeiten aus im Betriebsablauf liegenden Gründen unterbrochen (zB Trocknungszeiten, Materialmangel), so wird hierdurch der Lauf der für die BetrSt-Begründung maßgeblichen Fristen nicht berührt. Erfolgt die Unterbrechung hingegen aus nicht im Betriebsablauf liegenden Gründen (zB Verweigerung der Abnahme der Anlage), werden die genannten Fristen gehemmt, sofern die Unterbrechung nicht nur ganz kurzfristig ist (Anhaltspunkt 14 Tage) und während der Unterbrechungszeit die Arbeitnehmer und Beauftragten des Montageunternehmens vom Montageort abgezogen werden. Ist eine Montage unterbrochen und wird während der Unterbrechungszeit mit einer weiteren Montage begonnen, so sind für Zwecke der Fristberechnung beide Montagen in entspr Anwendung des § 12 S 2 Nr 8 Buchst c AO zusammenzuzählen. Bei Anwendung des DBA-CH ist hingegen ein Zusammenrechnen mehrerer Montagen nicht zulässig. Arbeiten an mehreren Anlagen können danach jedoch eine einheitliche Montage darstellen, wenn zwischen ihnen eine wirtsch und geografische Einheit besteht.

Hinsichtlich der ergänzenden Frage der Zusammenrechnung von Baustellen s Tz 1155ff.

Bei Pers-Ges ist die Zwölf-Monats-Regel auf der Ebene der Pers-Ges vorzunehmen, s Rn 19.1 des OECD-MAK.

Der Entw der Neufassung des OECD-MAK (v 12.10.2011) enthält im Rn 66 und 69 Konkretisierungen für in der Prasix häufig wiederkehrende Zusatzarbeiten (s Hoor, IStR 2012, 17; s Ronge IStR 2013, 266). Hiernach gehört zur maßgebenden Bau-/Montagezeit auch der Umfang einer Testphase, da auf die abschl Projektübergabe abzustellen ist. Garantieleistungen wie zB Reparaturen oder Nachbesserungsarbeiten, die nach der Übergabe der Bauausführung/Montage erbracht werden, sollen bei der Ermittlung des relevanten Zeitraums nicht mit gezählt werden.