Internationale Gewinnabgrenzung (IntGA) / 5.2.3.3 Die Beurteilung ausländischer Staaten

Tz. 1542

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Das OECD-MA 2000 (BStBl I 2001, 72) enthält erstmals in Art 3 Abs 1 Buchst c nachfolgende Einschr: "... der Ausdruck ‚Unternehmen‘ bezieht sich auf die Ausübung einer Geschäftstätigkeit...". Soweit ein aktuell anzuwendendes DBA den Begriff definiert, stellt sich die Frage, ob insoweit eine eigenständige Auslegung idS geboten ist oder entspr dem OECD-Report zu Pers-Ges vielmehr der Wohnsitzstaat "automatisch" der Qualifikation des Quellenstaats D folgt. Vd ausl Fin-Verw nahmen die Änderungen des MA zum Anlass, ihre Beurteilung zu ändern. Hierzu ist zB auf die österreichische Entsch zum sog positiven Qualifikationskonflikt in der EAS 1668 hinzuweisen, auch wenn diese in erster Linie die Vermeidung der Doppelbesteuerung betrifft. Für den Fall der Beteiligung eines österreichischen Kdst an einer vermögensverwaltenden dt GmbH & Co KG, die nach § 15 Abs 3 Nr 2 EStG gew geprägt ist (ua Eink aus Dividenden und aus der Veräußerung von Beteiligungen erzielt) enthält die EAS folgende Beurteilung:

Aus der Sicht des Quellenstaates werden in D gew Eink im Rahmen einer BetrSt erzielt (Art 7). Aus der Sicht des Ansässigkeitsstaates A liegen Dividenden und VG vor, die im Ansässigkeitsstaat zu besteuern wären (Art 10, 13). Trotzdem folgte A als Ansässigkeitsstaat der Qualifikation im Quellenstaat (entspr der Empfehlung der OECD – The Application of the OECD-Model Tax Convention to Partnership 1999) und wendet zur Vermeidung einer Doppelbesteuerung die Freistellungsmethode mit Progressionsvorbehalt an.

Tz. 1543

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Auch in der Lit wurde die Auff vertreten, dass nicht automatisch jeder Gew kraft Rechtsform ein Unternehmen iSv Art 7 OECD-MA ist. Wassermeyer lehnt grds eine Umqualifizierung von Eink aus einer Vermögensverwaltung in gew Eink auf Grund einer gew Prägung iSv § 15 Abs 3 EStG auf DBA-Ebene ab (s Wassermeyer, DBA, Rn 27 zu Vor Art 6–22, Rn 16a zu Art 7 MA und Rn 49 zu Art 7 MA). Auch Piltz (in Debatin/Wassermeyer, DBA, Rn 85 zu Art 7 MA) und Hemmelrath (IStR 1995, 570) vertreten die Auff, dass Pers-Ges, die nach der Natur ihrer Tätigkeit keine Eink aus Gew, sondern aus Vermögensverwaltung erzielen, die jedoch iSd § 15 Abs 3 Nr 2 EStG gew geprägt sind, abkommensrechtlich keine Unternehmensgewinne iSv Art 7 OECD MA beziehen, sondern nur Eink aus Vermögensverwaltung. Farnschläger/Kahl (IWB, F3, D, Gr 3, 1179) sind der Auff, dass in Anlehnung an die Rspr (s Urt des BFH v 17.12.1997, BStBl II 1998, 296) bei rein vermögensverwaltender Tätigkeit der Gesellschaft geprüft werden muss, ob diese Gesellschaft eine ausl BetrSt des dt Gesellschafters iSd entspr DBA begründet. Ist dies der Fall und sind gleichzeitig die im Ausl erzielten Eink der BetrSt zuzuordnen, so unterliegen sie iRd Gewinnbesteuerung der BetrSt im Ausl der dortigen StPflicht. Die Geprägetheorie kommt nicht zum Zuge. Auch Schaumburg (3. Aufl, Rn 16.236) geht davon aus, dass zu den Unternehmensgewinnen iSd Art 7 OECD-MA nicht ohne weiteres Eink von Gew kraft Rechtsform, von gew geprägten Pers-Ges oder die iRe Betriebsaufspaltung erzielten Eink eines Besitzunternehmens zählen. Sie sind es nur dann, wenn die Erwerbstätigkeit einer eigengew Tätigkeit entspr (und nicht spezielle Verteilungsnormen eingreifen). Buciek (in Flick/Wassermeyer/Wingert/Kempermann, Rn 21ff zu Art 7 DBA Schweiz) verweist auf die sich aus der neueren BFH-Rspr ergebenden Entwicklungen, wonach eine vollständige Gleichsetzung von "Unternehmensgewinnen" mit den "gew Eink" des dt Rechts zumindest nicht gesichert ist.

Tz. 1544

Stand: EL 86 – ET: 05/2016

Eine andere Auff vertritt hingegen Wolff (in Debatin/Wassermeyer, Rn 48 zu Art 7 DBA USA). Nach seiner Meinung ist jeder Gew kraft Rechtsform iSd § 15 Abs 3 Nr 2 EStG ein gew Unternehmen nach Art 7 MA. Diese Auff präzisiert er in Rn 102 zu Art 7 DBA USA für den umgekehrten Fall. Beteiligt sich ein Inländer als Limited Partner an einer in den USA gew tätigen US-amerikanischen Limited Partnership mit einer US-Corp als pers haftender Gesellschafter, an der der Inländer ebenfalls beteiligt ist, und beschr sich die Tätigkeit der Corporation auf die Geschäftsführung der Limited Partnership, so wendet D Art 7 DBA USA an. Die Ausschüttungen der Corporation an den Inländer sind stfrei zu stellen, während die USA Dividenden iSv Art 10 DBA USA annehmen.

Diese Kommentierung kann jedoch bereits zeitlich das Urt des BFH v 17.12.1997 (BStBl II 1998, 236) nicht berücksichtigt haben. Der BFH hat hierbei entschieden, dass auf Grund der Vorrangigkeit der Abkommensdefinition auf § 15 Abs 3 Nr 2 EStG nicht zugegriffen werden kann. Diese Entsch erging allerdings zum DBA USA 1954/65, in dem der Ausdruck Unternehmen abw von anderen Abkommen als "gew Unternehmung" und der Ausdruck gew Gewinn als "Eink eines Unternehmens aus einer aktiven Ausübung einer gew Tätigkeit" definiert wird.