Internationales Steuerrecht: Betriebliche Auslandsverlus ... / 4 Einschränkung des Goldhandels(modells) durch § 32b Abs. 2 Satz 1 Nr. 2c und § 15b Abs. 3 EStG

Mit dem Amtshilferichtlinie-Umsetzungsgesetz vom 26.6.2013^[1] wurde eine Ergänzung in § 32b Abs. 2 EStG aufgenommen, wonach bei Ermittlung des besonderen Steuersatzes nach § 32b Abs. 2 EStG der Kauf von Gold nicht (mehr) sofort zum Betriebsausgabenabzug zugelassen ist. Vielmehr werden die Anschaffungskosten erst im Zeitpunkt der Veräußerung oder Entnahme berücksichtigt. Der Gesetzgeber reagierte damit auf ein beliebtes Steuersparmodell, bei dem sich unbeschränkt Steuerpflichtige an Personengesellschaften im Ausland beteiligten und unter Ausnutzung der Gewinnermittlungsart nach § 4 Abs. 3 EStG Verluste aus dem Ankauf von Edelmetallen im Umlaufvermögen erzielten. Diese Verluste wirkten sich dann über den negativen Progressionsvorbehalt steuermindernd im Inland aus. Im Zeitpunkt der Veräußerung des Umlaufvermögens waren zwar die erzielten Gewinne dem positiven Progressionsvorbehalt zu unterwerfen, was sich allerdings nicht steuererhöhend auswirkte, wenn ohnehin schon der Spitzensteuersatz anzuwenden war.

Eine gesetzliche Nachbesserung erfolgte durch das AIFM-StAnpG v. 18.12.2013^[2], das eine Fiktion eines Steuerstundungsmodells für die sog. Goldfinger-Fälle enthält. Unabhängig von den sonstigen Tatbestandsvoraussetzungen liegt nach § 15b Abs. 3 EStG ein Steuerstundungsmodell vor, wenn ein Verlust aus Gewerbebetrieb entsteht oder sich erhöht, indem ein nicht buchführungspflichtiger Steuerpflichtiger mit Wirtschaftsgütern des Umlaufvermögens sofort abziehbare Betriebsausgaben tätigt, soweit deren Übereignung ohne körperliche Übergabe oder durch Abtretung des Herausgabeanspruchs entsteht. Der Gesetzgeber sieht damit die körperliche Übergabe als Abgrenzungskriterien zu Missbrauchsfällen an.

Für die Vergangenheit ist zu beachten, dass der BFH in zwei Entscheidungen vom 19.1.2017^[3] abweichend von der Finanzverwaltung einen Missbrauch von Gestaltungsmöglichkeiten nach § 42 AO nicht angenommen hat. In der Folgezeit zweifelte die Finanzverwaltung an, ob in diesen Fällen überhaupt gewerbliche Einkünfte vorliegen oder ob Umlaufvermögen vorlag. Auch diese Fragen wurden vom BFH zu Lasten der Verwaltung entschieden.

^[4]

Er entschied im Inlandsfall, dass eine gewerblich geprägte Personengesellschaft i. S. des § 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG, die nur kraft Fiktion gewerbliche Einkünfte erzielt, Umlaufvermögen haben kann. Im Auslandsfall entschied er, dass auf den An- und Verkauf von physischem Gold die Grundsätze des Wertpapierhandels nicht übertragbar sind; er bejahte aufgrund der Besonderheiten des Goldhandels einen Gewerbetrieb i. S. des § 15 Abs. 2 EStG. Zu beiden Fällen führte er aus, dass die Aufwendungen im Rahmen der Einnahmen-Überschussrechnung für die Anschaffung der Goldbarren nicht nach § 4 Abs. 3 Satz 4 Varianten 1 oder 3 EStG vom sofortigen Betriebsausgabenabzug ausgeschlossen sind.

Gescheitert sind allerdings "Goldfinger"-Strukturen mittels atypisch-stiller Gesellschaften oder anderer ausländischer Personengesellschaftsstrukturen, wenn im Ausland Bilanzierungspflicht besteht. So entschied der BFH

^[5]

dass kein "Wahlrecht" zur Überschussrechnung nach § 4 Abs. 3 EStG für Gesellschafter einer nach englischem Recht bilanzierenden Personengesellschaft (Partnership) besteht.

[1] BGBl 2013 I S. 1809.

[2] BGBl 2013 I S. 4318.

[3] BFH, Urteil v. 19.1.2017, IV R 10/14.

[4] BFH, Urteil v. 19.1.2017, IV R 10/14; BFH, Urteil v. 19.1.2017, IV R 50/14.

[5] BFH, Urteil v. 10.12.2014, I R 3/13, BFH/NV 2015 S. 667.