3.1 Buchung von Bestandsveränderungen im Gesamtkostenverfahren
Beim Gesamtkostenverfahren fließen sämtliche Aufwendungen innerhalb einer Periode in die Gewinn- und Verlustrechnung ein. Die betrieblichen Aufwendungen, die "Kosten" beziehen sich nämlich auf die gesamte produzierte Menge, die ggf. ins Lager wandert, und die verkauften Produkte. Den Kosten stehen somit nicht nur die Umsatzerlöse, sondern auch die Änderungen der Bestände gegenüber. Diese sind nach Menge und Wert zu berücksichtigen. Welche Mengen an Ware werden unterjährig abverkauft? Das ist nur durch eine permanente Inventur nachvollziehbar, bei der unterjährig jeder Wareneingang und Warenabgang festgehalten wird. Dazu benötigte Warenwirtschaftssysteme finden häufig ihren Einsatz in Industrie- und Filialbetrieben. In der überwiegenden Mehrheit von Unternehmen wird allerdings dieser große Aufwand des exakt aufgezeichneten Wareneinsatzes nicht betrieben. Stattdessen folgen sie der einfachen Idee, dass im Durchschnitt mengenmäßig ebenso viel Ware eingekauft wie verkauft wird, sich also mengenmäßig die Waage hält. Dementsprechend wird unterjährig der Wareneinkauf aufwandswirksam als Wareneinsatz gebucht. Nur einmal im Jahr in der Inventur wird nachgezählt, wie weit sich der Betrieb von dieser Fiktion entfernt hat. Die Produktion und Anschaffung von Waren und Dienstleistungen auf "Halde" wird als weiterer Erlös behandelt, Bestandsverminderungen bedeuten – neben dem Waren-/Materialeinsatz – zusätzlichen Aufwand.
Hinweis: Bei Anwendung des Umsatzkostenverfahrens werden Bestandsveränderungen nicht gebucht. Im Laufe des Jahres wird nur der anteilige Aufwand berücksichtigt, der den Umsatzerlösen gegenübersteht. Dieses weltweit übliche Verfahren konnte sich in Deutschland noch nicht durchsetzen, gewinnt aber im Rahmen der Internationalisierung der Rechnungslegung langsam mehr an Bedeutung. Es soll jedoch hier nicht weiter behandelt werden, da die allermeisten Unternehmen immer noch das Gesamtkostenverfahren anwenden.
Praxis-Beispiel: Bestandsveränderungen
Buchungsvorschlag SKR 03: Wareneingänge während des Jahres
| Konto SKR 03 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
Konto SKR 03 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
| 3300 |
Wareneingänge |
500.000 |
1600 |
Verbindlichkeiten aus LuL |
500.000 |
Buchungsvorschlag SKR 04: Wareneingänge während des Jahres
| Konto SKR 04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
Konto SKR 04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
| 5200 |
Wareneingänge |
500.000 |
3300 |
Verbindlichkeiten aus LuL |
500.000 |
Die Bestandsveränderung errechnet sich aus der Differenz zwischen den ermittelten Inventurwerten zum Beginn und Ende des Jahres:
| Der Warenbestand zum Beginn des Jahres |
250.000 EUR |
| – Warenbestand (lt. Inventur) zum Ende des Jahres |
200.000 EUR |
= Bestandsveränderung
(hier Minderung) |
50.000 EUR |
Buchungsvorschlag SKR 03: Bestandsveränderung (Verminderung)
| Konto SKR 03 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
Konto SKR 03 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
| 3960 |
Bestandsveränderungen |
50.000 |
3980 |
Waren |
50.000 |
Buchungsvorschlag SKR 04: Bestandsveränderung (Verminderung)
| Konto SKR 04 Soll |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
Konto SKR 04 Haben |
Kontenbezeichnung |
Betrag EUR |
| 5880 |
Bestandsveränderungen |
50.000 |
1140 |
Waren |
50.000 |
Auf dem Warenbestandskonto stehen per Saldo noch 200 000 EUR (= Endbestand).
Liegt der Endbestand höher als der Bestand zu Beginn des Jahres, kommt es zu einem Ertrag durch Bestandserhöhung.
3.2 Bestandsveränderungen bei eigenen Leistungen und Erzeugnissen
Auch bei Herstellungs- und Dienstleistungsbetrieben entsprechen die Umsatzerlöse eines Jahres nicht sämtlichen betrieblichen Leistungen. Es sind auch regelmäßig Bestandsveränderungen bei Beständen an noch nicht verkauften eigenen Erzeugnissen und nicht abgerechneten Leistungen zu beachten.
Auch unfertige Erzeugnisse sind zu erfassen und eine Bestandsveränderung zum Vorjahr einzubuchen. Eine Bestandserhöhung unfertiger Erzeugnisse im Vergleich zum Vorjahr wird auf dem Bestandskonto im Soll gebucht (Ertrag), ein gesunkener Bestand führt zu Aufwand.
Auch bei Dienstleistungsbetrieben mit längerfristigen Aufträgen sind die noch nicht abgerechneten Leistungen zum Jahresende zu bewerten.
3.3 So werden Inventurdifferenzen gebucht
Wird dagegen durch eine permanente Inventur bereits während des Jahres der reguläre Warenabgang zu Einstandspreisen erfasst, können nach Auszählen in der körperlichen Inventur Differenzen zwischen dem tatsächlichen Bestand und dem, der rechnerisch vorhanden sein müsste, auftreten. Eine Inventurdifferenz entsteht unter anderem durch nachweislichen
- Schwund,
- Diebstahl,
- Entnahmen für private Zwecke,
- Werbegeschenke,
- nicht erfasste Abgänge wie Aussonderung ...