Keine Kürzung des Vorweg- abzugs bei zwei Gesellschafter-Geschäftsführern

Leitsatz

Sagt die GmbH ihren zu beiden Teilen beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern die gleiche Altersversorgung zu, so steht jedem von ihnen der Vorwegabzug für Vorsorgeaufwendungen ungekürzt zu (Fortführung der Rechtsprechung im Urteil vom 16.10.2002, XI R 25/01, BStBl II 2004, 546).

Normenkette

§ 10 Abs. 3 EStG , § 10c Abs. 3 Nr. 2 EStG

Sachverhalt

Der Kläger (geb. 1947) war neben B (geb. 1949) zu 50 % an einer GmbH beteiligt. Beide waren zu Geschäftsführern bestellt. Die GmbH hatte beiden am 6.1.1992 eine Altersversorgung von 4.000 DM ab dem 65. Lebensjahr zugesagt. Die Witwenpension für deren Ehefrauen (geb. 1950 bzw. 1953) sollte 60 % der Altersrente betragen. Im Streitjahr 1995 führte die GmbH der Pensionsrückstellung auf der Grundlage eines versicherungsmathematischen Gutachtens für den Kläger 20.936 DM und für B 17.030 DM zu. Die unterschiedliche Höhe der Zuführungen ergab sich aus dem unterschiedlichen Alter der Gesellschafter und der Ehefrauen.

Das FA kürzte den Vorwegabzug des Klägers aufgrund der Pensionszusage. Das FG wies die Klage ab (EFG 2003, 1060).

Entscheidung

Der BFH hob das Urteil des FG auf und gab der Klage statt. Der Vorwegabzug sei nicht zu kürzen, weil die Pensionsverbindlichkeiten, die sich für die GmbH bei Vollendung des 65. Lebensjahres beider Geschäftsführer ergeben, gleich hoch sind und beide als Gesellschafter in entsprechender Höhe auf ihre gesellschaftsrechtlichen Ansprüche verzichten.

Hinweis

1. Der BFH hat mit dem im Leitsatz genannten Urteil dem Alleingesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH den Vorwegabzug bei seinen Vorsorgeaufwendungen nicht versagt, obwohl die GmbH diesem eine Altersversorgung zugesagt und entsprechende Zuführungen zu einer Pensionsrückstellung erbracht hatte (vgl. BFH, Urteil vom 16.10.2002, XI R 25/01, BFH-PR 2003, 91). Das FA der GmbH war dort hinsichtlich der Altersrente von einer verdeckten Gewinnausschüttung (vGA) ausgegangen.

Im Besprechungsurteil legt der BFH nun dar, dass der ungekürzte Vorwegabzug auch mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern zustehen kann, wenn diesen von der GmbH die gleiche Altersversorgung zugesagt worden ist.

2. Beim Alleingesellschafter-Geschäftsführer hat der BFH für entscheidend gehalten, dass dieser – wirtschaftlich betrachtet – sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ausschließlich durch eigene Beitragsleistungen finanziert, weil seine gesellschaftsrechtlichen Ansprüche aufgrund der Zuführungen zur Pensionsrückstellung gemindert werden. Dieser wirtschaftlichen Betrachtungsweise hat sich das Bundesministerium der Finanzen angeschlossen (vgl. BMF, Schreiben vom 9.7.2004, BStBl I 2004, 582).

Bei mehreren Gesellschafter-Geschäftsführern ist allerdings schon deshalb fraglich, ob jeder von ihnen sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ausschließlich aufgrund eigener Beiträge finanziert, weil – formal gesehen – jeder Gesellschafter infolge der einheitlichen Gewinnermittlung sein Anwartschaftsrecht immer teilweise auch durch eine Minderung der gesellschaftsrechtlichen Ansprüche seiner Mitgesellschafter erwirbt. Diese formalen Gründe lässt der BFH indes nicht gelten, weil sie dem Sinn und Zweck des Vorwegabzugs nicht gerecht werden. Begünstigt werden sollen nämlich solche Steuerpflichtigen, die ihre Beiträge zur Altersversorgung in voller Höhe selbst aufbringen müssen.

Entscheidend ist daher, ob der einzelne Gesellschafter-Geschäftführer bei typisierender und wirtschaftlicher Betrachtung sein Anwartschaftsrecht auf Altersversorgung ausschließlich durch einen seiner Beteiligungsquote entsprechenden Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche erwirbt.

3. Die Prüfung der Voraussetzungen ist nach Auffassung des BFH im Weg einer Gesamtbetrachtung durchzuführen, die nicht für das einzelne Kalenderjahr, sondern typisierend und vorausschauend bis zum Eintritt des Versorgungsfalls vorzunehmen ist. Die Gesamtbetrachtung erfolgt dennoch im Weg einer "Momentaufnahme", weil sie die Möglichkeit einer Änderung der Beteiligungsverhältnisse oder Altersversorgungen unberücksichtigt lassen soll.

Da bei unterschiedlichem Alter der Gesellschafter-Geschäftsführer – wie im Besprechungsfall – die jährlichen Zuführungen zu den Pensionsrückstellungen für die einzelnen Gesellschafter unterschiedlich hoch ausfallen, gelten laut BFH folgende Grundsätze:

• zu gleichen Teilen beteiligte fremde Gesellschafter sind typischerweise nicht bereit, zugunsten von Mitgesellschaftern auf ihre Gewinnansprüche zu verzichten;
• bei gleich hoch beteiligten Gesellschafter-Geschäftsführern, denen die gleiche Altersversorgung zugesagt worden ist, kann deshalb davon ausgegangen werden, dass sich ein höherer Verzicht auf gesellschaftsrechtliche Ansprüche des einen Gesellschafter-Geschäftsführers durch einen höheren Verzicht des anderen in späteren Jahren ausgleichen wird.

Link zur Entscheidung

BFH, Urteil vom 23.02.2005, XI R 29/03BFH, Urteil vom 22.2.2005, VIII R 24/03