Leitsatz
1. Eine Klagebefugnis der inländischen Feststellungsbeteiligten einer ausländischen (Fonds-)Personengesellschaft gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) ist gegeben, wenn über die Auslegung und steuerrechtliche Anerkennung der Gewinnverteilungsabrede Streit besteht.
2. Die Klagebefugnis der Gesellschafter entfällt auch nicht deshalb zugunsten einer alleinigen Klagebefugnis der Gesellschaft gemäß § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO, weil das Finanzamt aus der Nichtanerkennung der Gewinnverteilungsabrede den Schluss zieht, dass kapital-disproportionale Gewinnanteile aus einem Carried Interest auf Ebene der Fondsgesellschaft als Tätigkeitsvergütungen und Aufwendungen der Gesellschaft zu behandeln sind und dies in der Ermittlung der festzustellenden Einkünfte auf der Gesellschaftsebene berücksichtigt wird.
Normenkette
§ 48 Abs. 1 Nrn. 1 und 4, § 60 Abs. 3, § 123 Abs. 1 Satz 2 FGO, § 39 Abs. 2 Nr. 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. A AO, § 18 Abs. 1 Nr. 4 EStG
Sachverhalt
Die Klägerin, ein PE-Fonds in der Rechtsform einer Limited Partnership nach dem Recht der Cayman Inseln, wies in ihrer Feststellungserklärung für die im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Limited Partner den sog. Carried Interest dem General Partner als Gewinnanteil zu und verteilte auf die Limited Partner als nachrangig Gewinnberechtigte einen entsprechend niedrigeren Gewinn. Nach einer bei der Fondsgesellschaft durchgeführten AP behandelte das FA den Carried Interest dagegen als Tätigkeitsvergütung, die es in den Streitjahren vor Einführung der Abgeltungsteuer (auf Grundlage einer Schätzung) zum Teil zum Abzug als Sonder-BA zuließ, im Streitjahr 2010 wegen § 20 Abs. 9 EStG nicht mehr. Dies führte bei den Feststellungsbeteiligten zu erheblich höheren Gewinnzuweisungen. Das FG hat die aus der Gesellschaft ausgeschiedenen Limited Partner notwendig beigeladen und der Klage stattgegeben (FG München, Urteil vom 17.11.2020, 12 K 2334/18, Haufe-Index 14308310).
Entscheidung
Auf die Revision des FA hat der BFH das angefochtene Urteil aus verfahrensrechtlichen Gründen aufgehoben und die Sache zur Nachholung der notwendigen Beiladung sämtlicher Feststellungsbeteiligter und zur erneuten Entscheidung in der Sache an das FG zurückverwiesen. In den Hinweisen hat der BFH angedeutet, dass er der Auffassung des FG im Ergebnis zustimmt, wonach der Carried Interest steuerlich als Gewinnanteil zu behandeln sein könnte.
Hinweis
Das Besprechungsurteil klärt verfahrensrechtliche Besonderheiten im Zusammenhang mit der gesonderten und einheitlichen Feststellung der Besteuerungsgrundlagen bei einer Limited Partnership nach dem Recht der Cayman Inseln für die im Inland unbeschränkt steuerpflichtigen Limited Partner. Im Streitfall handelte es sich um einen PE-Fonds. Die Entscheidung enthält darüber hinaus nicht bindende Hinweise zur steuerlichen Behandlung des dem General Partner zustehenden Carried Interest als Gewinnanteil oder als Tätigkeitsvergütung.
1. Zur rechtsvergleichenden Einordnung der Rechtsform einer Limited Partnership enthält das Urteil keine explizite Aussage. Der BFH ist ohne Weiteres davon ausgegangen, dass die Rechtsform einer Limited Partnership dem Typenvergleich nach einer KG entspricht und dass die Limited Partner einem Kommanditisten gleichstehen.
2. Deshalb sind die Einkünfte der inländischen Limited Partner gesondert und einheitlich festzustellen (§ 179 Abs. 2 Satz 2, § 180 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Buchst. a AO). Das gilt unabhängig davon, dass die Gesellschaft und viele Gesellschafter nicht im Inland steuerpflichtig sind und auch, wenn es sich – wie im Streitfall – um eine Zebragesellschaft handelt. Die Einkünfte der betrieblich beteiligten Gesellschafter werden außerhalb der Einkünftefeststellung umqualifiziert.
3. Ist in einem solchen Fall streitig, ob der Carried Interest (erhöhter Anteil des General Partners an den realisierten Wertzuwächsen) bei der Gewinnermittlung und -verteilung auf Ebene der Fondsgesellschaft steuerlich als Gewinnanteil oder als Tätigkeitsvergütung zu behandeln ist, sind nicht nur die Gesellschaft nach § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO sowie die ausgeschiedenen Limited Partner nach § 48 Abs. 1 Nr. 3 FGO klagebefugt, sondern darüber hinaus auch jeder an der Feststellung beteiligte Limited Partner nach § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO.
a) Der Senat konnte offenlassen, ob § 48 Abs. 1 Nr. 1 FGO n. F. anzuwenden war, denn die Klägerin war sowohl nach der Neufassung als rechtsfähige Außenpersonengesellschaft (§ 14a Abs. 1 AO) klagebefugt als auch nach der Altfassung, soweit Uneinigkeit über die Qualifikation und/oder die Höhe der gemeinschaftlich erzielten Einkünfte und/oder deren Verteilung bestand. Die Alt- und die Neufassung von § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO sind unverändert.
b) Die Klagebefugnis sämtlicher inländischer Limited Partner nach § 48 Abs. 1 Nr. 4 FGO ergibt sich daraus, dass der Sache nach geltend gemacht wird, der auf Ebene der Gesellschaft (also gemeinschaftlich) erzielte Gewinn sei ganz oder teilweise anderen Gesellschaftern zuzurechnen....
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