Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 371 Selbstanzeige bei S ... / aa) Sachlicher Umfang bei Außenprüfung

Rz. 494

^{[Autor/Stand]} Im Falle einer Außenprüfung (§§ 193 ff. AO) wird die sachliche Reichweite der Sperrwirkung für die Selbstanzeige durch den Inhalt der dem Betroffenen gem. § 197 AO bekannt zu gebenden Prüfungsanordnung (§ 196 AO) festgelegt. Das Erscheinen des Prüfers kann demnach nur bzgl. der von der Prüfungsanordnung umfassten Steuerarten eine Sperrwirkung begründen. Im Prinzip entspricht dies der zu § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. c AO i.d.F. des Schwarzgeldbekämpfungsgesetzes sowie § 371 Abs. 2 Nr. 1 Buchst. a AO a.F. herrschenden Rechtsauffassung^[2].

Die Sperrwirkung des § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO betrifft demnach:

• den Stpfl., der in der Prüfungsanordnung bezeichnet ist, bzw. dessen gesetzlichen Vertreter (s. Rz. 481 ff.);
• die Steuerarten, die nach der Prüfungsanordnung geprüft werden sollen;
• ausschließlich die in der Prüfungsanordnung genannten Besteuerungszeiträume der in der Prüfungsanordnung bestimmten Steuerarten.

Rz. 495

^{[Autor/Stand]} Fraglich ist, welchen Anwendungsbereich der Sperrgrund nach § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO noch hat, sofern "steuerliche Prüfung" eine Außenprüfung i.S.d. §§ 193 ff. AO ist. Denn Voraussetzung ist gem. § 197 Abs. 1 Satz 1 AO, dass dem Stpfl. die durchzuführende Außenprüfung angemessene Zeit vor der Prüfung schriftlich (§ 196 AO) bekannt gegeben wird. Mit Bekanntgabe ist aber der Sperrgrund nach § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a AO erfüllt. In der seit dem 1.1.2015 geltenden Fassung greift dieser für einen erweiterten Personenkreis (s. dazu Rz. 435 ff.). In diesem Regelfall führt deshalb das Erscheinen eines Amtsträgers zur Außenprüfung nur noch sehr selten zur Sperre nach § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO. Gleichwohl gibt es durchaus noch eine Reihe von Fällen, in denen dem Sperrgrund des Erscheinens eines Amtsträgers eigenständige Bedeutung zukommt:

Rz. 496

^{[Autor/Stand]} Dazu gehören z.B. sog. "Überraschungsprüfungen"^[5]. Auf die vorherige Bekanntgabe der Prüfungsanordnung kann nämlich ausnahmsweise verzichtet werden, wenn hierdurch der Prüfungszweck vereitelt würde (§ 197 Abs. 1 Satz 1 AO a.E.). In diesem Fall sind die von § 197 Abs. 1 AO erfassten Verwaltungsakte mit Beginn der Prüfung bekannt zu geben^[6]. Dies führt dazu, dass der Prüfer – zumindest eine logische Sekunde – vor Bekanntgabe der Prüfungsanordnung erscheint. In dem Fall löst sein Erscheinen den Sperrgrund des § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO aus. Letztlich ist auch in diesen Fällen die Unterscheidung zwischen Buchst. a und Buchst. c des § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 AO von dogmatischer Natur. Auch im Rahmen von § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO richtet sich der sachliche Umfang der Sperrwirkung nach dem Inhalt der Prüfungsanordnung.

Rz. 497

^{[Autor/Stand]} Der Sperrgrund nach § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO kommt ferner auch dann zur Anwendung, wenn im Anschluss an eine Nachschau, z.B. wegen Umsatzsteuer oder Lohnsteuer, zu einer "vollwertigen" Außenprüfung übergegangen wird (vgl. § 42g Abs. 4 EStG und § 27b Abs. 3 UStG). In diesem Fall bedarf es keiner vorherigen Prüfungsanordnung i.S.d. § 196 AO. Dann aber ist nicht § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. a AO, sondern § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO als "Anschluss-Sperrgrund" einschlägig (s. dazu Rz. 545).

Rz. 498

^{[Autor/Stand]} Eigenständige Bedeutung kommt § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO und damit dem Erscheinen des Prüfers darüber hinaus nach wie vor bei anderen steuerlichen Prüfungen als Außenprüfungen i.S.d. §§ 193 ff. AO zu.

Rz. 499

^{[Autor/Stand]} Die Außenprüfung setzt immer – d.h. auch in den Fällen, in denen auf eine vorherige Bekanntgabe verzichtet werden kann (dazu Rz. 496) – eine schriftlich zu erteilende, dem Stpfl. bekannt zu gebende Prüfungsanordnung voraus, welche den Umfang der Prüfung, insb. die zu prüfenden Steuerarten und Besteuerungszeiträume, bestimmen muss (§§ 194, 196, 197 AO; § 5 BpO). Die Prüfung wird von der für die Besteuerung zuständigen Behörde (§ 195 AO) durchgeführt. Die Außenprüfung ist, vorbehaltlich einer späteren Erweiterung, nur im Umfang der Prüfungsanordnung zulässig. Daraus ist zu schließen, dass der Prüfer i.S.v. § 371 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 Buchst. c AO nur insoweit bei dem Stpfl. zur Prüfung erscheint, wie die Prüfungsanordnung reicht.

Beispiel 32

Der Angeklagte hatte Schenkungsteuer hinterzogen. Aufgrund einer Prüfungsanordnung vom 8.8.1979 wurde bei ihm ab dem 16.8.1979 eine Außenprüfung vorgenommen. Die Prüfungsanordnung bezog sich auf die Prüfung von Einkommen-, Vermögen-, Gewerbe- und Umsatzsteuer. Weiter hieß es in der Prüfungsanordnung, dass der Betriebsprüfer verpflichtet sei, auch auf Tatbestände zu achten, die für andere Steuern (z.B. Erbschaftsteuer, Grunderwerbsteuer, Wechselsteuer) von Bedeutung sein könnten. Am 19.11.1979 erstattete der Angeklagte Selbstanzeige wegen der die Schenkungsteuer betreffenden Vorgänge.

Das AG hatte den Angeklagten wegen Steuerhinterziehung verurteilt. Die Revision, mit der der Angeklagte die Nichtanwendung des § 371 AO rügte, ha...