Kohlmann, Steuerstrafrecht, AO § 378 Leichtfertige Steue ... / II. Tathandlungen

1. Überblick

Rz. 33

^{[Autor/Stand]} Durch die Verweisung auf § 370 Abs. 1 AO kann auch die leichtfertige Steuerverkürzung nur durch eine der in Nr. 1–3 bezeichneten Verhaltensweisen begangen werden^[2]. Durch die konkrete Umschreibung der Tathandlungen ist der Anwendungsbereich der leichtfertigen Steuerverkürzung gegenüber der früheren Tatbestandsfassung des § 404 RAO, bei dem das "Bewirken", d.h. jede ursächliche Herbeiführung des Erfolgs der Steuerverkürzung bei entsprechendem Verschulden, zur Tatbestandserfüllung genügte, eingeschränkt worden^[3] (s. näher Rz. 20 ff.).

[Autor/Stand] Autor: Heuel, Stand: 01.09.2022

[2] BGH v. 13.1.1988 – 3 StR 450/87, NStZ 1988, 276 = wistra 1988, 196.

[3] BayObLG v. 9.11.1993 – 4St RR 54/93, wistra 1994, 34 (35).

2. § 378 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO

Rz. 34

^{[Autor/Stand]} Diese Tatbestandsalternative erfasst die Begehung durch aktives Tun. Ordnungswidrig handelt danach der Täter, der den Erfolg der Steuerverkürzung durch unrichtige oder unvollständige Angaben gegenüber den FinB über steuerlich erhebliche Tatsachen herbeiführt^[2]. Was die inhaltliche Bedeutung der genannten Tatbestandsmerkmale betrifft, kann auf die Erläuterungen zu § 370 Rz. 211 ff. verwiesen werden.

Eine leichtfertige Steuerverkürzung begeht daher z.B. nicht, wer pflichtgemäß alle für die Besteuerung erheblichen Tatsachen mitteilt, aber leichtfertig (oder auch vorsätzlich) die fällige Steuer nicht bezahlt.

Unrichtige oder unvollständige Angaben können im formalisierten Besteuerungsverfahren auch konkludent durch Einreichung von Belegen (z.B. Spendenbescheinigungen) gemacht werden^[3] (s. Beispiel in Rz. 93).

Zur Bedeutung von Preisherabsetzungen für die leichtfertige Hinterziehung von Umsatzsteuer vgl. OLG Düsseldorf^[4], s. näher Rz. 98. Zur bußgeldrechtlichen Relevanz der verdeckt einer Steuererklärung zugrunde gelegten abweichenden Rechtsauffassung s. näher Rz. 101 und 112.

Eine leichtfertige Steuerverkürzung liegt nach Ansicht des BFH auch dann vor, wenn in der gesonderten Gewinnfeststellungserklärung Einkünfte aus selbständiger Tätigkeit zutreffend angegeben werden, nicht jedoch in einer fast parallel dazu eingereichten Einkommensteuererklärung^[5]. Allerdings könnte gegen eine strafrechtliche Zurechnung der zu geringen Festsetzung der Einkommensteuer sprechen, dass die Besteuerungsgrundlagen dem FA bekannt waren. Entgegen der Ansicht des BFH dürfte die Nichtauswertung des Grundlagenbescheids durch das FA als eine neue Ursache den Zurechnungszusammenhang unterbrochen haben.

Eine Steuerverkürzung kann nach Ansicht des BFH^[6] auch bei einer unzutreffenden Angabe in einer Einkommensteuererklärung vorliegen, wenn die zutreffenden Besteuerungsgrundlagen zuvor bereits in einer Feststellungserklärung erklärt wurden. Die Festsetzung der Einkommensteuer habe eine eigenständige Bedeutung neben dem Grundlagenbescheid. Insofern könne sich der Stpfl. nicht darauf berufen, dass seine unzutreffende Einkommensteuererklärung nicht kausal für den Erfolg gewesen sei (zum subjektiven Tatbestand in diesen Fällen vgl. Rz. 65).

Rz. 35

^{[Autor/Stand]} Nicht einheitlich beurteilt wird die Frage, ob das "Angaben-Machen" ausschließlich an der eigenhändigen Unterschrift einer Steuererklärung bzw. -(vor)anmeldung festzumachen ist oder ob auch Personen hinter denjenigen, die Steuererklärungen unterschreiben, insb. also steuerliche Berater bzw. Angestellte, die lediglich intern tätig wurden, Angaben machen können (zu dieser Streitfrage s. auch Rz. 18 ff. m.w.N.; nach einer Ansicht wird diese Thematik dogmatisch unter dem weiteren Aspekt der geeigneten Täterqualifikation diskutiert: Bülte^[8] stellt darauf ab, ob der Täter überhaupt tauglicher Täter sein kann und kommt im Ergebnis dazu, dass bei nur interner Vorbereitung keine hinreichende Täterqualifikation vorliegt).

Rz. 36

^{[Autor/Stand]} Unzweifelhaft kann derjenige steuerliche Berater, der – auch im Rahmen des Mandatsverhältnisses – eigene Erklärungen gegenüber dem FA abgibt, z.B. durch eigenhändig unterschriebene Umsatzsteuer- oder Lohnsteueranmeldungen, kommentierende Begleitschreiben zur Steuererklärung, Anträge auf Erlass von Billigkeitsmaßnahmen oder Beantwortung von Anfragen seitens des FA, "Angaben" i.S.d. § 378 Abs. 1 Satz 1 AO i.V.m. § 370 Abs. 1 Nr. 1 AO machen^[10]. Sind solche eigenen Erklärungen des Steuerberaters aufgrund seines leichtfertigen Verhaltens unzutreffend und führen sie deshalb zu einer Steuerverkürzung, ist der Tatbestand des § 378 AO erfüllt.

Rz. 37

^{[Autor/Stand]} Keine Angabe i.S.d. § 370 AO ist demgegenüber der sog. "Mitwirkungsvermerk" selbst, d.h. die in Steuererklärungen vorgesehene Mitteilung, wer an der Erstellung der Erklärung mitgewirkt hat (s. hierzu auch Rz. 105)^[12]. Insoweit fehlt es bereits an der steuerlichen Erheblichkeit. Bereits aus dem Text dieser Formularzeile ergibt sich, dass mit dem üblichen Stempelabdruck in keiner Weise ein "Testat" über die Richtigkeit und Vollständigkeit des Inhalts der Steuererklärung abgegeben wird^[13]. Im Übrigen besteht auch keine rechtliche Verpflichtung, sie auszufüllen, wesh...