Konzernabschluss nach HGB / 2.2 Befreiungsmöglichkeiten von der Pflicht zur Konzernrechnungslegung

Rz. 43

Die grundsätzliche Verpflichtung zur Aufstellung eines Konzernabschlusses und -lageberichts nach den vorstehend beschriebenen Kriterien würde dazu führen, dass unabhängig von der jeweiligen Unternehmensgröße bei Erfüllung des § 290 HGB oder des § 11 Abs. 1 PublG eine Konzernrechnungslegungspflicht bestünde.^[1] Im Fall mehrstufiger Mutter-Tochter-Verhältnisse wären zudem Abschlüsse auf den unterschiedlichsten Ebenen für den jeweils nachgelagerten Teilkonzern (sog. Tannenbaumrechnungslegung) zwingend vorgeschrieben. Deshalb sind aus Praktikabilitäts- und Wirtschaftlichkeitsgründen Vereinfachungen und Ausnahmen von der Konzernrechnungslegungspflicht vorgesehen. Im Hinblick auf die Ausnahmen von der Pflicht zur Konzernrechnungslegung unterscheidet das HGB zwischen einer größenunabhängigen Freistellung aufgrund eines ersatzweisen Einbezugs in einen Konzernabschluss auf höherer Ebene (Vermeidung der Tannenbaumrechnungslegung) durch ein übergeordnetes Mutterunternehmen (§§ 291 und 292 HGB) und einer ersatzlosen Freistellung von der Konzernrechnungslegungspflicht durch Unterschreiten bestimmter Größenmerkmale (§ 293 HGB). Diese Zweiteilung liegt im Ergebnis auch nach dem PublG für die übrigen Rechtsformen vor.

Rz. 44

Hinsichtlich der größenunabhängigen Freistellung von der Konzernrechnungslegung können ein auf höherer Konzernebene aufgestellter konsolidierter Abschluss und ein Lagebericht gem. §§ 291 und 292 HGB unter bestimmten Bedingungen als befreiender Abschluss wirken. Für nachgelagerte Mutterunternehmen, die gleichzeitig Tochterunternehmen sind, entfällt dadurch ggf. die Pflicht zur Erstellung eines eigenen Teilkonzernabschlusses. Dabei gilt § 291 HGB über § 11 Abs. 6 PublG auch für die übrigen Rechtsformen. Die konkreten Anforderungen an den befreienden Konzernabschluss sind im HGB in Abhängigkeit davon geregelt, ob das den befreienden Konzernabschluss aufstellende Mutterunternehmen den Sitz in Deutschland bzw. einem anderen Mitgliedstaat der EU oder des Europäischen Wirtschaftsraums oder in anderen Staaten hat. Im ersten Fall ist ein Mutterunternehmen, das auf nachgeordneter Konzernebene selbst die Eigenschaft eines Tochterunternehmens hat, gem. § 291 HGB von der Konzernrechnungslegung entbunden, wenn sein Mutterunternehmen einen entsprechenden Gesamtkonzernabschluss und -lagebericht aufstellt und offenlegt, wobei die in § 291 Abs. 2 HGB genannten Voraussetzungen einzuhalten sind. Zudem sind der befreiende Konzernabschluss und -lagebericht einschließlich des Bestätigungsvermerks oder des Vermerks über dessen Versagung in deutscher Sprache nach den für den entfallenden Konzernabschluss und -lagebericht maßgeblichen Vorschriften in deutscher Sprache offenzulegen (§ 291 Abs. 1 Satz 1 HGB). Als aktuelle mit dem ARUG II ab dem Geschäftsjahr 2021 in Kraft getretene Änderung befreit dann neben er deutschen Sprache auch eine Offenlegung in englischer Sprache eines übergeordneten Mutterunternehmens zusammen mit den anderen Voraussetzungen ein dort einbezogenes Mutterunternehmen von der Aufstellungspflicht.^[2] Werden der Konzernabschluss und -lagebericht von dem an der Spitze des Gesamtkonzerns stehenden Unternehmen erstellt, entfällt damit die Verpflichtung zur Konzernrechnungslegung für alle nachgeordneten Konzernstufen.

Rz. 45

Zu berücksichtigen ist jedoch, dass die Aufstellung eines befreienden Konzernabschlusses und -lageberichtes trotz Vorliegens der Voraussetzungen gem. § 291 Abs. 3 HGB durch ein Minderheitsvotum verhindert werden kann. Eine befreiende Wirkung tritt dann nicht ein, wenn das Unternehmen kapitalmarktorientiert ist oder wenn Gesellschafter mit einem Anteil von mindestens 10 % bei einer AG oder KGaA sowie 20 % bei einer GmbH an dem zu befreienden Unternehmen innerhalb von 6 Monaten nach dem Geschäftsjahresende eine Aufstellung beantragt haben. Diese als Minderheitenschutz zu interpretierende Vorschrift des § 291 Abs. 3 HGB war bis zum Inkrafttreten des BilMoG noch deutlich dahingehend erweitert, dass das übergeordneten Mutterunternehmen mit mindestens 90 % der Anteile an dem zu befreienden Unternehmen eine ausdrückliche Willenserklärung aller Minderheitsgesellschafter hinsichtlich der Zustimmung zu einem befreienden Konzernabschluss vom Mutterunternehmen einzuholen hatte. Diese als überzogen empfundene Ausgestaltung des Minderheitenschutzes wurde mit dem BilMoG für Geschäftsjahre nach 2009 gestrichen, was die Regelung nun deutlich handhabbarer macht und häufiger zu einer Befreiung nach § 291 HGB führt.

Rz. 46

Geht man davon aus, dass angesichts der zunehmenden Internationalisierung der Wirtschaft und unternehmerischen Beziehungen auf Dauer die Gleichwertigkeit der Rechnungslegung und gegenseitige Anerkennung von Abschlüssen notwendig werden, ist es unter der Prämisse der Gleichwertigkeit nur konsequent, wenn auch Konzernabschlüsse von Mutterunternehmen, die ihren Sitz außerhalb der EU haben, als befreiende Konzernabschlüsse anerkannt werden. Gem. § 292 HGB müssen ein befreiender Konzernabschlus...