Konzernabschlussprüfung / 4.2.2.2 Konzernabschluss

Rz. 62

Dem Grundsatz der Wesentlichkeit folgend, ist die Prüfung des Konzernabschlusses darauf auszurichten, "[...] mit hinreichender Sicherheit falsche Angaben aufzudecken, die wegen ihrer Größenordnung oder Bedeutung einen Einfluss auf den Aussagewert der Rechnungslegung für die Rechnungslegungsadressaten haben"^[1]. Aus Wirtschaftlichkeitsgründen sollte der Aufwand zur Erlangung von Prüfungsnachweisen, die dem Grundsatz der Wesentlichkeit genügen, möglichst gering gehalten werden. Analog zur handelsrechtlichen Jahresabschlussprüfung von Einzelunternehmen werden deshalb auch bei der Konzernabschlussprüfung Systemprüfungshandlungen vorgenommen, deren Ergebnisse den Umfang noch vorzunehmender analytischer Prüfungshandlungen und Einzelfallprüfungen determinieren. Der Konzernabschlussprüfung geht deshalb in aller Regel eine Prüfung des konzernweiten (rechnungslegungsbezogenen) IKS, verstanden als Teil des Internal Control System, voraus.^[2]

Rz. 63

Die Pflicht, in die Prüfung der einbezogenen Jahresabschlüsse auch jeweils die Buchführung mit einzubeziehen, ergibt sich explizit aus § 317 Abs. 3 Satz 1 HGB i. V. m. § 317 Abs. 1 Satz 1 HGB. Hinsichtlich der Konzernbuchführung existiert im Handelsgesetzbuch keine entsprechende Vorgabe. Aufgrund der Verpflichtung zur konzerneinheitlichen Bilanzierung und Bewertung (§§ 300 und 308 HGB) und der entsprechenden Konsolidierungsbuchungen ist jedoch eine Konzernbuchführung erforderlich, die auch durch den Konzernabschlussprüfer zu prüfen ist. Einer formellen Ordnungsmäßigkeitsprüfung unterliegen demnach sämtliche Konsolidierungsunterlagen, die zur Entwicklung des Konzernabschlusses erforderlich sind.^[3]

Rz. 64

Ein weiteres wichtiges Prüffeld im Rahmen der Konzernabschlussprüfung stellt die Abgrenzung des Konsolidierungskreises dar. Nach § 313 Abs. 2 HGB erfolgen die Angaben zu den einbezogenen Unternehmen im Konzernanhang. Der Konzernabschlussprüfer hat festzustellen, ob der Konsolidierungskreis richtig gezogen wurde. Er muss also überprüfen, ob alle zu konsolidierenden Unternehmen berücksichtigt wurden und ob alle einbezogenen Unternehmen auch konsolidierungsfähig sind. Der Einzelabschlussprüfer eines potenziellen Mutterunternehmens, welches keinen Konzernabschluss erstellt hat, muss in diesem Zusammenhang prüfen, ob ggf. eine Konzernrechnungslegungspflicht besteht.^[4] Neben der Einhaltung der Prinzipien der Stetigkeit und Vergleichbarkeit ist insbesondere festzustellen, ob die eventuelle Nichteinbeziehung von Tochterunternehmen nach § 296 HGB in die Vollkonsolidierung, die Quotenkonsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen nach § 310 HGB und die Anwendung der Equity-Methode bei assoziierten Unternehmen nach §§ 311 und 312 HGB (bzw. IAS 28^[5]) zu Recht erfolgte.^[6] Abb. 3 verdeutlicht die komplexen Regelungen des Handelsgesetzbuches zur Integration von Unternehmen in den Konzernabschluss, an der die Richtigkeit des gezogenen Konsolidierungskreises im Hinblick auf die zutreffende Konsolidierungsmethode geprüft werden kann.^[7]

Rz. 65

Durch die Prüfung der Abgrenzung des Konsolidierungskreises erhält der Konzernabschlussprüfer zahlreiche Informationen, die er für die Prüfung der Kapitalkonsolidierung benötigt. So ist aus dem Konsolidierungskreis ersichtlich, welche Tochter-, Gemeinschafts- und assoziierten Unternehmen bezüglich der Kapitalkonsolidierung berücksichtigt werden müssen. Aus den Ergebnissen einer Systemprüfung der Konsolidierungssoftware kann der Konzernabschlussprüfer Rückschlüsse auf den Umfang zusätzlich vorzunehmender analytischer Prüfungshandlungen und Einzelprüfungen ziehen.^[8] Durch die Prüfungshandlungen ist sicherzustellen, dass bestehende Wahlrechte hinsichtlich des Einbezugs von Unternehmen stetig und einheitlich ausgeübt wurden und die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage des Unternehmens zutreffend dargestellt werden. Bezüglich der Konsolidierung von Gemeinschaftsunternehmen besteht nach dem Handelsgesetzbuch ein Wahlrecht, entweder die Quotenkonsolidierungsmethode oder die Equity-Methode anzuwenden.^[9]

Abb. 3: Ausprägungen der Integration von Unternehmen in den Konzernabschluss

Rz. 66

Ähnlich wie bei der Prüfung der Kapitalkonsolidierung sind auch die Schulden-, die Zwischenerfolgs- sowie die Aufwands- und Ertragskonsolidierung darauf hin zu prüfen, ob die jeweiligen Konsolidierungsvorgänge angemessen, vollständig und genau durchgeführt wurden. Im Mittelpunkt der Prüfung stehen dabei Vorgänge von besonderer Bedeutung, die einer Einzelprüfung zu unterziehen sind, wie beispielsweise die Erstkonsolidierung oder die Endkonsolidierung von Tochterunternehmen. Erhöhte Anforderungen an die Beurteilung der Konsolidierungsvorgänge bei IFRS-Konzernabschlüssen ergeben sich z. B. auch hinsichtlich der Teilgewinnrealisierung bei langfristigen Fertigungsaufträgen (IFRS 15), der Aktivierung von Entwicklungsausgaben (IAS 38) und der Folgebewertung von Sachanlagen durch den Impairment-Test (IAS 36).^[10]

Rz. 67

Im Rahmen der Prüfung latenter Steuern aus der Konsolidierung muss...