Konzernanhang / 3.7.2 Änderungen von Bilanzierungs-, Bewertungs- und Konsolidierungsmethoden, Schätzungen und Fehler

Rz. 36

In Analogie zum Einzelabschluss sind Abweichungen von Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden im Konzernanhang nicht nur anzugeben und zu begründen, sondern es ist auch deren Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage darzustellen. Im Kontext der Konzernabschlusserstellung ist dies vom Gesetzgeber jedoch darüber hinaus auch auf die Konsolidierungsmethoden erweitert worden.^[1] Zudem ist dieser Grundsatz auch bei der Erstellung von verkürzten Konzernanhängen in Zwischenabschlüssen zu beachten. Auch diese Angabepflicht unterliegt der Wesentlichkeit. Daher sind Abweichungen für die Vermittlung eines den tatsächlichen Verhältnissen entsprechenden Bildes der Vermögens, Finanz- und Ertragslage des Konzerns bei nur untergeordneter Bedeutung nicht notwendig.^[2]

Rz. 37

vorläufig frei

Rz. 38

Neben dem Konzernabschluss der Vorperiode kommen im Konzernabschluss einige zusätzliche Abweichungsmöglichkeiten in Betracht, die einerseits aus Abweichungen bei der Vereinheitlichung der Bilanzierungs- und Bewertungsmethoden einzelner Abschlüsse von Konzernunternehmen zum Gesamtkonzern und andererseits aus Methodenabweichungen zwischen dem Einzelabschluss des Mutterunternehmens und dem Konzernabschluss entstehen können.^[3] Zentrale Bedeutung hat diese Vorschrift, um die mangelnde Vergleichbarkeit von Abschlüssen auszugleichen, wenn in begründeten Ausnahmefällen gegen die Stetigkeit verstoßen wird. Diese sind in jedem Fall aufgrund des bilanzpolitischen Potenzials anzugeben und zu begründen. Durch die Selbstständigkeit des Konzernabschlusses wird eine Angabe- und Begründungspflicht auch dann ausgelöst, wenn die Methoden gegenüber dem Vorjahr an die im Einzelabschluss des Mutterunternehmens gewählten Methoden angepasst wurden oder eine Methodenänderung des Mutterunternehmens in den Konzernabschluss übernommen wird. In diesen Fällen ist die Auswirkung auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage darzustellen. Dagegen sind Abweichungen, die zwischen dem Einzelabschluss des Mutterunternehmens und dem Konzernabschluss bestehen, gem. § 308 Abs. 1 Satz 3 HGB lediglich anzugeben und zu begründen. Eine Quantifizierung ist dagegen für diese Fälle nicht erforderlich,^[4] da der Konzernabschluss lediglich eine Stetigkeit über die Zeit und nicht zum Einzelabschluss des Mutterunternehmens fordert.

Rz. 39

Im Konzernabschluss regelmäßig abweichende Ausübungen von Bilanzierungs- und Bewertungswahlrechten sind nach § 313 Abs. 1 Satz 2 Nr. 3 HGB berichtspflichtig. So unterliegen Abweichungen vom Grundsatz der einheitlichen Bewertung, die in Ausnahmefällen möglich sind, nach § 308 Abs. 2 Satz 4 HGB ebenso einer Angabe- und Begründungspflicht wie die Beibehaltung von aus Spezialvorschriften resultierenden branchenbedingten Wertansätzen für Kreditinstitute und Versicherungsunternehmen.^[5]

Rz. 40

Der Stetigkeitsgrundsatz gilt auch für die Konsolidierungsmethoden, sodass Änderungen in der Anwendung dieser Methoden, die in Ausnahmefällen zulässig sind, ebenfalls Angaben und Begründungen notwendig machen. Die Vorschrift stellt eine Wiederholung der Regelung des § 297 Abs. 3 Sätze 4, 5 HGB dar, wonach ebenfalls die Abweichung im Konzernanhang anzugeben, zu begründen und ihr Einfluss auf die Vermögens-, Finanz- und Ertragslage anzugeben ist. Zusätzlich zur zeitlichen Dimension der Stetigkeit, die in der veränderten Konsolidierungsmethodenanwendung zum Vorjahr zu sehen ist, wird für die Konsolidierungsmethoden auch eine sachliche Dimension postuliert, die darin liegt, dass gleichartige Sachverhalte nicht mit abweichenden Methoden behandelt werden dürfen (Einheitlichkeit).^[6] Im Rahmen des BilMoG schrieb der Gesetzgeber eine prospektive Anwendung der neuen, weitgehend von Wahlrechten befreiten Konsolidierungsmethoden vor. Somit kann es zu einem Nebeneinander von einer Folgekonsolidierung nach der Buchwertmethode mit erfolgsneutral verrechnetem Geschäfts- oder Firmenwert, da der Erstkonsolidierungszeitpunkt etwa im Jahr 2008 lag, und einer Erstkonsolidierung zur seit dem BilMoG geforderten Neubewertungsmethode mit planmäßig abzuschreibendem Geschäfts- oder Firmenwert kommen. Explizit ist dies in den Übergangsregelungen unter Art. 67 Abs. 5 EGHGB für die Interessenzusammenführungsmethode geregelt, gilt aber gem. Art. 66 Abs. 3 Satz 4 EGHGB auch für die Konsolidierung nach der Erwerbsmethode.^[7]

Rz. 41

Mit dieser Vorschrift soll die Vergleichbarkeit von aufeinander folgenden Konzernabschlüssen sichergestellt werden, die jeweils das den tatsächlichen Verhältnissen entsprechende Bild der Vermögens-, Finanz- und Ertragslage unter Beachtung der GoB liefern sollen. Ändert das Unternehmen aber die Abbildungsregeln durch Wahl der Bilanzierungs-, Bewertungs- oder Konsolidierungsmethoden, so kann es aufgrund der handelsrechtlichen Problematik der alternativ zulässigen verschiedenartigen Abbildungen zu einer Beeinträchtigung der Vergleichbarkeit kommen. Der Leser des Konzernabschlusses muss somit in die Lage versetzt werden, die Vergleichbarkeit der Abbildung mit der...