Kosten einer doppelten Haushaltsführung als Werbungskosten und Betriebsausgaben (estb 2023, Heft 11, S. 445)

Ein Rechtsprechungs-Update

[Ohne Titel]

Dipl.-Finw. Karl-Heinz Günther, StB^[*]

Aufwendungen für eine doppelte Haushaltsführung sind unter den Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG als Werbungskosten (WK) oder Betriebsausgaben (BA; § 4 Abs. 5 Nr. 6a EStG) abziehbar. In EStB 2019, 183 hatten wir die hierbei ab VZ 2014 zu beachtenden Grundsätze, Neuerungen und Besonderheiten umfassend dargestellt. Zwischenzeitlich haben sich – vor allem im Hinblick auf die ab 2014 geltende gesetzliche Neuregelung (Gesetz zur Änderung und Vereinfachung der Unternehmensbesteuerung und des steuerlichen Reisekostenrechts v. 20.2.2013, BStBl. I 2013, 188) – einige Zweifelsfragen ergeben, die die Rechtsprechung beschäftigt haben bzw. über anhängige Revisionen auch weiterhin beschäftigen werden. Wir nehmen dies zum Anlass, nachfolgend auf die aktuelle Rechtsprechungsentwicklung hinzuweisen, die der Rechtsanwender kennen und beachten sollte.

[*] Der Autor war stellvertretender Vorsteher bei einem FA und ist nun als Steuerberater tätig.

1. Eigener Hausstand am Beschäftigungsort

Die steuerliche Anerkennung einer doppelten Haushaltsführung setzt grundsätzlich voraus, dass der Arbeitnehmer

• außerhalb des Ortes seiner ersten Tätigkeitsstätte einen eigenen Haushalt unterhält und
• auch am Ort der ersten Tätigkeitsstätte wohnt (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 2 EStG).

Dies ist nicht der Fall, wenn der Steuerpflichtige

• in einer Wohnung am Beschäftigungsort einen (beruflich veranlassten) Zweithaushalt führt und
• auch der vorhandene "eigene Hausstand"am Beschäftigungsort belegen ist^[1].

Nach Auffassung des FG Berlin-Brandenburg gilt dies auch dann, wenn der Steuerpflichtige mehrfach täglich seine schwer erkrankte (Parkinson) Ehefrau pflegen und medizinisch unterstützen will und deswegen am Arbeitsort neben der bei Nutzung der öffentlichen Verkehrsmittel ca. 35-40 Fahrminuten von der Arbeitsstätte entfernten Hauptwohnung in unmittelbarer Nähe zur Arbeitsstätte eine weitere Wohnung anmietet, um bei Bedarf jederzeit kurzfristig seine Ehefrau unterstützen zu können und so die Unterbrechungen der Arbeitszeiten zeitlich deutlich reduzieren zu können^[2].

[1] S. hierzu im Einzelnen: BMF v. 25.11.2020 – IV C 5 - S 2353/19/10011 :006 – DOK 2020/1229128, EStB 2020, 478 (Günther) = BStBl. I 2020, 1228 Rz. 102 und 103.

[2] FG Berlin-Bdb. v. 8.11.2021 – 7 K 7009/19, EFG 2022, 1751.

2. Begrenzung der Unterkunftskosten auf 1000 EUR

a) Allgemeines

Als Unterkunftskosten für eine doppelte Haushaltsführung können im Inland die tatsächlichen Kosten für die Nutzung der Unterkunft angesetzt werden, höchstens 1.000 EUR im Monat (§ 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG).

Teilweise umstritten ist,

• was zu den (betraglich begrenzten) Kosten der Unterkunft gehört bzw.
• was als notwendiger Mehraufwand ohne betragliche Einschränkung als WK oder BA abgezogen werden kann.

aa) Kosten für Einrichtungsgegenstände und Hausrat

BFH = nicht von 1.000 EUR-Grenze erfasst: Zu den sich in diesem Zusammenhang stellenden Abgrenzungsfragen hat der BFH mit Urteil v. 4.4.2019^[3] erste klarstellende Hinweise gegeben. Danach gehören Kosten für Einrichtungsgegenstände und Hausrat nicht zu den betragsmäßig auf monatlich 1.000 EUR begrenzten Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft. Vielmehr handelt sich um sonstige Mehraufwendungen einer doppelten Haushaltsführung, die unter den allgemeinen Voraussetzungen des § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 EStG (notwendiger beruflich bzw. betrieblich veranlasster Mehraufwand) steuermindernd abziehbar sind.

Finanzverwaltung = vereinfachende 5.000 EUR-Grenze: Die Finanzverwaltung geht aus Vereinfachungsgründen von notwendigen Mehraufwendungen aus, wenn die Anschaffungskosten des Arbeitnehmers für Einrichtung und Ausstattung der Zweitwohnung (ohne Arbeitsmittel) insgesamt den Betrag von 5.000 EUR einschließlich Umsatzsteuer nicht übersteigen^[4].

[3] BFH v. 4.4.2019 – VI R 18/17, BStBl. II 2019, 449 = EStB 2019, 249 (Günther).

[4] BMF v. 25.11.2020 – IV C 5 - S 2353/19/10011 :006 – DOK 2020/1229128, EStB 2020, 478 (Günther) = BStBl. I 2020, 1228 Rz. 108.

bb) Mögliche Unterkunftskosten

Nach Auffassung des BFH zählen zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft i.S.d. § 9 Abs. 1 S. 3 Nr. 5 S. 4 EStG, die (nur) mit dem Höchstbetrag von 1.000 EUR pro Monat abgezogen werden können,

• alle Aufwendungen, die der Steuerpflichtige getragen hat,
• um die Unterkunft zu nutzen,
• soweit sie ihr einzeln zugeordnet werden können.

Hat der Steuerpflichtige eine Wohnung angemietet, gehören zu diesen Aufwendungen zunächst die Bruttokaltmiete; bei einer Eigentumswohnung die AfA auf die Anschaffungs- oder Herstellungskosten sowie die Zinsen für Fremdkapital, soweit sie auf den Zeitraum der Nutzung entfallen.

Betriebskosten = Aufwendungen für Nutzung der Unterkunft: Zu den Aufwendungen für die Nutzung der Unterkunft gehören ferner die (warmen und kalten) Betriebskosten einschließlich der Stromkosten, da sie durch den Gebrauch der Unterkunft oder durch das ihre Nutzung ermöglichende Eigentum des Steuerpflichtigen an der Unterkunft entstehen.

Haushaltsartikel/Einrichtungsgegenstände = keine Aufwendungen für Nutzung der Unterkunft, d.h. uneingeschränkter WK-Abzug: Dagegen zählen Aufwendungen des Steuerpflichtigen für H...