Läuft der Vorwegabschlag für Familienunternehmen i.S.d. ... / II. Verfahren der Vorschrift

1. Anwendungsbereich

Der Vorwegabschlag kann neben den typischen Erbvorgängen auch bei Schenkungen Anwendung finden. Dabei spielt es keine Rolle, ob es sich um ein ganzes Familienunternehmen oder einen Anteil handelt. Das Familienunternehmen muss dabei in der Rechtsform einer Personengesellschaft oder einer Kapitalgesellschaft (mit Ausnahme der Aktiengesellschaft) geführt werden, da der Vorwegabschlag bei Einzelunternehmen und Aktiengesellschaften nicht in Betracht kommt (R E 13a.20 Abs. 1 Satz 1, 4 Nr. 1–2 ErbStR). Weiterhin findet die Vorschrift keine Anwendung in den Fällen des §§ 3 Abs. 1 Nr. 2 Satz 3, 7 Abs. 7 Satz 2 ErbStG, da die Gesellschafter keine Anteile erwerben und so kein begünstigter Erwerb entstehen kann (R E 13a.20 Abs. 1 Satz 4 Nr. 3 ErbStR).

2. Voraussetzungen

Der Vorwegabschlag für Familienunternehmen ist an kumulativ zu erfüllende Voraussetzungen gebunden. Diese sind durch die Entnahme- (ggf. auch Ausschüttungs-), Verfügungs- und Abfindungsbeschränkung in § 13a Abs. 9 Satz 1 Nr. 1–3 ErbStG abschließend aufgezählt. Die genannten Voraussetzungen müssen dabei zwei Jahre vor und zwanzig Jahre nach Entstehung der Steuer i.S.d. § 9 ErbStG vorliegen (§ 13a Abs. 9 Satz 4, 5 ErbStG). Der Gesellschaftsvertrag bzw. die Satzung des jeweiligen Unternehmens muss die genannten Beschränkungen enthalten, eine reine Einhaltung in der Vergangenheit genügt nicht für eine Anwendbarkeit des Vorwegabschlags.

Beraterhinweis Auch im Bereich des Vorwegabschlags für Familienunternehmen wird deutlich, dass eine vorausschauende Nachfolgeplanung unerlässlich ist. Die vorherige Zwei-Jahres-Frist, die bereits durch das junge übrige Verwaltungsvermögen (§ 13b Abs. 7 Satz 2 ErbStG) und die jungen Finanzmittel (§ 13b Abs. 4 Nr. 5 Satz 2 ErbStG) bekannt ist, lässt dabei keine kurzfristigen Planungen zu. Insbesondere unvorhergesehene Todesfälle können die Beratungspraxis immer wieder vor Probleme stellen, da steuerliche Gestaltungen und Möglichkeiten minimiert werden.

Die Entnahme oder Ausschüttung ist nach § 13a Abs. 9 Satz 1 Nr. 1 ErbStG auf 37,5 % des um die auf den Gewinnanteil oder die Ausschüttungen aus der Gesellschaft entfallenden Steuern vom Einkommen gekürzten Betrages des steuerrechtlichen Gewinns beschränkt. Entnahmen zur Begleichung der entstehenden Steuern vom Einkommen bleiben bei der Beschränkung unberücksichtigt. Bei dem steuerrechtlichen Gewinn handelt es sich um den Gewinn i.S.d. § 4 Abs. 1 Satz 1 EStG (inkl. außerbilanziellen Hinzu- und Abrechnungen – R E 13a.20 Abs. 3 Satz 2 ErbStR), wobei ggf. Ergebnisse aus Sonder- und Ergänzungsbilanzen nicht angesetzt werden (R E 13a.20 Abs. 2 Satz 2 Nr. 1 Satz 2, 3 ErbStR). Dies hat bspw. bei Personengesellschaft zur Folge, dass Tätigkeitsvergütungen oder Nutzungsüberlassungen keiner Entnahmebeschränkung unterliegen. Die Prüfung der Entnahmebeschränkung wird dabei periodentechnisch vorgenommen, so dass der Gewinn des Wirtschaftsjahres zugrunde gelegt wird, in dem die Entnahme erfolgt (R E 13a.20 Abs. 3 Satz 1 ErbStR).

Neben der Entnahmebeschränkung muss kumulativ eine Verfügungsbeschränkung i.S.d. § 13a Abs. 9 Satz 1 Nr. 2 ErbStG vorliegen. Der Gesellschaftsvertrag oder die Satzung muss demnach eine Klausel enthalten, nach der die Übertragung des Unternehmens bzw. der Beteiligung nur an einen bestimmten Personenkreis erfolgen kann. Eine Übertragung ist dabei nur auf Mitgesellschafter, Angehörige nach § 15 AO oder auf eine Familienstiftung nach § 1 Abs. 1 Nr. 4 ErbStG möglich. Irrelevant ist, ob es sich bei der Übertragung um eine Schenkung oder ein Erbe handelt.

Die ErbStR haben dabei deutlich gemacht, wie eng die Voraussetzung auszulegen ist, da auch mit Zustimmung der übrigen Gesellschafter eine Verfügung zur Übertragung auf andere Personen schädlich ist. Selbiges gilt bei einer vermögensverwaltenden Familiengesellschaft, an der Angehörige des Gesellschafters beteiligt sind (R E 13a.20 Abs. 2 Satz 2 Nr. 2 Satz 2 ErbStR). Weiterhin gehören gemeinnützige Stiftungen nicht zum begünstigten Personenkreis, so dass der Vorwegabschlag bei einer möglichen Übertragung nicht zur Anwendung kommen kann (Knittel, ErbStB 2018, 343).

Die dritte kumulativ zu erfüllende Voraussetzung besteht in einer Abfindungsbeschränkung, die besagt, dass im Falle eines Ausscheidens eines Gesellschafters bzw. eines Beteiligten eine Abfindung unterhalb des gemeinen Werts gezahlt werden muss (§ 13a Abs. 9 Satz 1 Nr. 3 ErbStG). Diese Abfindungsbeschränkung muss in jedem Fall im Gesellschaftsvertrag bzw. in der Satzung geregelt sein. Ein ausschließlich tatsächlicher Verkauf an den berechtigten Erwerberkreis (s. oben) unterhalb des gemeinen Wertes reicht nicht aus (R E 13a.20 Abs. 2 Satz 2 Nr. 3 Satz 2 ErbStR). Die Höhe der Abfindungsbeschränkung hat dabei unmittelbare Auswirkung auf die Höhe des Vorwegabschlags. Durch die prozentuale Minderung der Abfindung im Vergleich zu dem gemeinen Wert wird gleichzeitig der Vorwegabschlag bestimmt, soweit er 30 % nicht übersteigt (§ 13a Abs. 9 Satz 4 ErbStG).

3. Verfahren

Der Vorwegabschlag für Familienunternehmen, die...