Leistungsbezug für Immobilien – Was gehört umsatzsteuerl ... / III. Rechtsprechung in der Folge von "WAM"

1. V. Senat des BFH zur Mitvermietung von Einrichtungsgegenständen

In einem 2015 entschiedenen Verfahren^[17] hatte der V. Senat des BFH darüber zu befinden, ob die Überlassung von Inventar aus umsatzsteuerlicher Sicht als Nebenleistung zu steuerfreien Grundstücksvermietungen anzusehen ist. Bis zu diesem Urteil erstreckte sich die Steuerfreiheit nach Ansicht der Finanzverwaltung ausdrücklich nicht auf mitvermietete Einrichtungsgegenstände^[18]. Der BFH entschied aber, dass Leistungen, die für die Nutzung einer gemieteten Immobilie nützlich oder sogar notwendig sind, im Einzelfall entweder Nebenleistungen darstellen oder mit der Vermietung untrennbar verbunden sein und mit dieser eine einheitliche Leistung bilden können. Im konkreten Fall war ein betriebsfertiges Seniorenheim inklusive auf Seniorenbedürfnisse abgestimmtem Inventar vermietet worden. Daraufhin änderte die Finanzverwaltung den Umsatzsteueranwendungserlass; die Steuerfreiheit von Grundstücksvermietungen umfasst "in der Regel" nunmehr nach ihrer Ansicht auch die Mitvermietung von Einrichtungsgegenständen^[19].

Interessant bezüglich der "WAM"-Rechtsprechung ist eine andere Äußerung des BFH in der Urteilsbegründung: Er sah grundsätzliche Unterschiede zwischen seinem 2015 entschiedenen und dem "WAM"-Fall und führte wörtlich aus, dass "insbesondere Mietnebenkosten zugrunde liegende Leistungen wie die Zurverfügungstellung von Wasser, Elektrizität oder Wärme, über deren Verbrauch der Mieter entscheiden kann und die durch die Anbringung von individuellen Zählern kontrolliert und in Abhängigkeit des Verbrauchs abgerechnet werden, grundsätzlich als von der Vermietung getrennt anzusehen"^[20] seien.

Im Jahr 2015 hatte der V. Senat die grundsätzliche Anwendbarkeit des "WAM"-Urteils auf Versorgungsleistungen somit bejaht.

[17] BFH, Urt. v. 11.11.2015 – V R 37/14, BStBl. II 2017, 1259 = UR 2016, 236.

[18] Abschnitt 4.12.1 Abs. 6 UStAE a.F.

[19] Abschnitt 4.12.1. Abs. 3 S. 4 UStAE.

[20] BFH, Urt. v. 11.11.2015 – V R 37/14;, a.a.O., Rz. 19.

2. V. Senat des BFH zur Mitvermietung von Betriebsvorrichtungen

Dem Begriff des einheitlichen wirtschaftlichen Vorgangs und der hierzu ergangenen Rechtsprechung des EuGH kam im Rahmen der aktuellen BFH-Rechtsprechung zur umsatzsteuerlichen Vorgehensweise bei der gleichzeitigen Vermietung von Grundstücken und Betriebsvorrichtungen eine wichtige Bedeutung zu^[21].

Gemäß § 4 Nr. 12 S. 2 UStG ist die Vermietung von Betriebsvorrichtungen, auch wenn diese wesentliche Bestandteile eines Grundstücks sind, nicht umsatzsteuerfrei. Die deutsche Finanzverwaltung legt diese Regelung als striktes Aufteilungsgebot aus, das in jedem Fall vorrangig sei. Sie verweist hierzu auf eine ältere Rechtsprechung des BFH^[22]. Vermietete ein Unternehmer ein Grundstück inklusive der sich darin befindenden Betriebsvorrichtungen, musste er den Mietzins – sofern er nicht nach § 9 Abs. 2 UStG auf dessen Steuerfreiheit verzichten konnte oder wollte – in einen umsatzsteuerfreien und einen umsatzsteuerpflichtigen Entgeltanteil aufteilen.

Gegen diese Vorgehensweise klagte ein Unternehmer, der Stallgebäude inklusive sich dort befindender Betriebsvorrichtungen für ein einheitliches Entgelt vermietete. Der V. Senat des BFH tendierte in diesem Fall zur Annahme einer insgesamt steuerfreien Vermietungsleistung. Da er der Anwendung von Art. 135 Abs. 2 Buchst. c MwStSystRL als Grundlage von § 4 Nr. 12 S. 2 UStG aber entscheidende Bedeutung für den Urteilsfall beimaß, legte er dem EuGH die Frage vor, ob die in diesem Artikel unionsrechtlich festgelegte Steuerpflicht der Vermietung von auf Dauer eingebauten Vorrichtungen und Maschinen sich auch auf die Vermietung im Rahmen einer zwischen denselben Parteien erfolgten Gebäudeverpachtung bezieht^[23]. Dies verneinte der EuGH. Er führte u.a. aus, dass es sich um eine wirtschaftlich einheitliche Leistung handele, für die sich auch aus Art. 135 Abs. 2 MwStSystRL kein Erfordernis einer Aufspaltung ergibt^[24].

Der BFH änderte daraufhin seine Rechtsprechung und hält an dem Aufteilungsgebot nicht weiter fest. Bezüglich des konkret entschiedenen Sachverhaltes sieht er eine einheitliche Leistung, bei der die Überlassung der Betriebsvorrichtungen Nebenleistung zur steuerfreien Hauptleistung "Grundstücksvermietung" ist^[25].

Er bestätigte damit das vorangegangene Urteil des Niedersächsischen FG^[26]. Dieses war in seiner Urteilsbegründung detailliert auf die neuere EuGH-Rechtsprechung zur Einheitlichkeit der Leistung eingegangen und hatte dabei auch die "WAM"-Rechtsprechung zitiert. Es ging allerdings nicht explizit auf die "klassischen Mietnebenkosten" wie Versorgungsleistungen und Abfallentsorgung ein, sondern zitierte die in Zusammenhang mit Turnkey-Offices und Feriendomizilen getätigten Aussagen, dass in Fällen, in denen ein zur Miete angebotenes Gebäude mit begleitenden Leistungen in wirtschaftlicher Hinsicht objektiv eine Gesamtheit bildet, von einer einheitlichen Leistung auszugehen ist^[27].

[21] BFH, Beschl. v. 17.8.2023, UR 2023, 805.

[22] Anschnitt 4.12.2010 S. 1 UStAE mit Hinweis auf BFH, Urt. v. 28.5.1998 – V R 19/96, BStBl. II 2021, 307.

[23] BFH, Beschl. v. 26.5.2021, UR...