Leitfaden 2019 - Anlage KSt 1 F / 13 Anpassungen beim übernehmenden Rechtsträger bei Verschmelzungen, Auf- und Abspaltungen

13.1 Vor Zeilen 66–81

Die Zeilen 66–81 behandeln Änderungen des steuerlichen Einlagekontos und des Sonderausweises, wenn die Körperschaft übernehmender Rechtsträger bei einer Verschmelzung oder Spaltung ist. Ist die Körperschaft übertragender Rechtsträger, sind nicht die Zeilen 67 ff., sondern die Zeilen 93 ff. auszufüllen.

Das Formular unterscheidet nach der Art der Beteiligungen der betroffenen Rechtsträger aneinander. Im Normalfall ist der übertragende Rechtsträger nicht am übernehmenden Rechtsträger beteiligt; diese Fälle werden in Zeile 67 erfasst, und zwar unabhängig davon, ob der übernehmende Rechtsträger am übertragenden Rechtsträger beteiligt ist oder nicht. Die Zeilen 68–74 behandeln dagegen den Sonderfall, dass der übertragende Rechtsträger am übernehmenden Rechtsträger beteiligt ist. Die Zeilen 76–82 gelten für beide Fälle.

13.2 Zeile 66

In dieser Zeile sollte das steuerliche Einlagekonto nach Änderung aufgrund der Mehr- bzw. Minderabführungen ausgewiesen werden; dies ist jedoch nicht der Fall. In Spalte 4 wird der Sonderausweis weitergeführt; dieser hat sich durch die Mehr- und Minderabführungen nicht verändert.

13.3 Zeile 67

Diese Zeile gilt für die Verschmelzung, Auf- oder Abspaltung, unabhängig davon, ob der übertragende Rechtsträger an dem übernehmenden Rechtsträger beteiligt ist (dann Zeilen 68 ff.). Erfolgen in einem Jahr mehrere Verschmelzungen, sind diese nicht in den Zeilen 67–81 zu erfassen. Vielmehr sind die jeweiligen Beträge auf einem gesonderten Blatt zu ermitteln und die Ergebnisse in Zeile 81 einzutragen.

In Zeile 67 ist sowohl der Fall zu erfassen, dass der übernehmende Rechtsträger an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist (also Verschmelzung oder Spaltung der Tochtergesellschaft auf die Muttergesellschaft), als auch der Fall, dass der übernehmende Rechtsträger nicht an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist (Fusion zweier bis dahin unabhängiger Gesellschaften; auch Verschmelzung von Schwestergesellschaften). Geht das Vermögen des übertragenden Rechtsträgers im Wege der Gesamtrechtsnachfolge durch Verschmelzung auf die Körperschaft als übernehmenden Rechtsträger über, so ist das steuerliche Einlagekonto der übertragenden Körperschaft dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen.^[1] Rechtsfolge ist also eine schlichte Addition der steuerlichen Einlagekonten der betroffenen Körperschaften auf der Ebene der übernehmenden Körperschaft. Wurde für die übertragende Körperschaft kein steuerliches Einlagekonto festgestellt, weil sie im Ausland ansässig war, ist der Bestand an Einlagen, die nicht auf das Nennkapital geleistet worden sind, auf den Zeitpunkt der Vermögensübertragung zu ermitteln, und dieser Betrag dem steuerlichen Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft hinzuzurechnen (§ 29 Abs. 6 KStG).

Bei einer Spaltung, und zwar sowohl bei einer Aufspaltung als auch bei einer Abspaltung, gehen Teile des Vermögens des übertragenden Rechtsträgers im Wege der Teilrechtsnachfolge auf die übernehmende Körperschaft über. Bei der Aufspaltung geht der übrige Teil des Vermögens auf einen anderen Rechtsträger über, bei der Abspaltung bleibt er bei der übertragenden Körperschaft. Rechtsfolge ist, dass das steuerliche Einlagekonto der übertragenden Körperschaft auf die übernehmende(n) Körperschaft(en) und, bei der Abspaltung, auf die übernehmende und die übertragende Körperschaft aufzuspalten ist. Wurde für die zu spaltende Körperschaft kein steuerliches Einlagekonto festgestellt, gelten die Ausführungen zur Verschmelzung entsprechend.

Aufteilungsmaßstab ist nach § 29 Abs. 3 Satz 1 KStG das Verhältnis des auf den jeweiligen Rechtsträger übergehenden Vermögens zum Gesamtvermögen der übertragenden Körperschaft vor der Spaltung, wie es durch das Umtauschverhältnis im Spaltungs- und Übernahmevertrag bzw. im Spaltungsplan zum Ausdruck kommt, hilfsweise das Verhältnis der gemeinen Werte.^[2] Der auf den (jeweiligen) übernehmenden Rechtsträger entfallende Teil des steuerlichen Einlagekontos der übertragenden Körperschaft wird mit dem eigenen steuerlichen Einlagekonto zusammengerechnet.

In allen Fällen unterbleibt die Hinzurechnung nach § 29 Abs. 2 Satz 2 KStG jedoch insoweit, als der übernehmende Rechtsträger an dem übertragenden Rechtsträger beteiligt ist.^[3] Grund dafür ist, dass, soweit die übernehmende Körperschaft an der übertragenden beteiligt ist, durch die Verschmelzung oder Spaltung kein zusätzliches Eigenkapital auf die übernehmende Körperschaft übertragen wird. Insoweit ist das (anteilige) Vermögen des übertragenden Rechtsträgers bereits im Vermögen des übernehmenden Rechtsträgers (in Form der Anteile) berücksichtigt. Es erfolgt insoweit durch die Verschmelzung bzw. Spaltung kein Vermögenszugang beim übernehmenden Rechtsträger, sondern nur ein Austausch von Vermögensgegenständen. Daher ist das steuerliche Einlagekonto der übernehmenden Körperschaft nicht entsprechend zu erhöhen. Bei einer 100 %igen Beteiligung des übernehmenden Rechtsträgers an dem übertragenden Rechtsträger unterbleibt daher die Zurechn...