Leitfaden 2021 - Vordruck GewSt 1 A / 8 Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen

8.1 Vor Zeilen 50–65

Die Zeilen 50–65 betreffen die Hinzurechnung von Finanzierungsaufwendungen nach § 8 Nr. 1 GewStG.^[1]

Die Hinzurechnung von Finanzierungsanteilen setzt voraus, dass diese von dem Gewinn aus Gewerbebetrieb abgesetzt worden sind. Das ist nicht der Fall bei nach § 4h EStG, § 8a KStG nicht abzugsfähigen Zinsen, und bei Sondervergütungen für Mitunternehmer. Darlehenszinsen und Miet- und Pachtzinsen, die als Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten aktiviert worden sind führen nicht zu Hinzurechnungen, da durch die Umqualifizierung in Anschaffungs- oder Herstellungskosten der Charakter als Darlehenszinsen und Miet- oder Pachtzinsen verloren geht. Außerdem haben die Aufwendungen durch die Aktivierung den Gewinn aus Gewerbebetrieb nicht, wenigstens nicht sofort, gemindert. Das gilt für Anschaffungs- und Herstellungskosten auch, wenn das Erzeugnis bereits während des Erhebungszeitraums fertiggestellt wurde und wegen Verkaufs oder Ablieferung an den Besteller vor dem Ende des Erhebungszeitraums aus dem Betriebsvermögen des Unternehmens ausgeschieden ist. Es genügt, dass die Aufwendungen am Bilanzstichtag als Anschaffungs- oder Herstellungskosten der ausgeschiedenen Wirtschaftsgüter hätten aktiviert werden müssen.^[2] Insoweit sind die Darlehens-, Miet- und Pachtzinsaufwendungen nicht hinzuzurechnen und daher nicht in die Zeilen 50 ff. einzutragen. Dagegen hat eine Hinzurechnung zu erfolgen, wenn immaterielle Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens selbst hergestellt werden, und zwar auch dann, wenn diese Wirtschaftsgüter schon im Jahr der Herstellung aus dem Betriebsvermögen ausscheiden. Wegen des Aktivierungsverbotes für selbst geschaffene immaterielle Wirtschaftsgüter in § 5 Abs. 2 GewStG haben diese Aufwendungen den Gewinn aus Gewerbebetrieb gemindert und unterliegen daher der gewerbesteuerlichen Hinzurechnung. Darin liegt kein Verstoß gegen den Gleichheitsgrundsatz nach Art. 3 GG.^[3].

Den Gewinn aus Gewerbebetrieb gemindert haben demgegenüber Rückstellungen für Finanzierungsaufwendungen, sodass eine Hinzurechnung zu erfolgen hat. Werden Zinsen i. S. d. § 4h EStG, § 8a KStG in einem Folgejahr abzugsfähig, hat eine Hinzurechnung zu erfolgen.

Bei einer KGaA haben Darlehens-, Miet- und Pachtzinsen, die an den persönlich haftenden Gesellschafter gezahlt worden sind, den Gewinn aus Gewerbebetrieb gemindert und sind daher hinzuzurechnen. Die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 GewStG gehen der Hinzurechnung nach § 8 Nr. 4 GewStG vor.

Enden in einem Erhebungszeitraum 2 Wirtschaftsjahre, d. h., ist eines dieser Wirtschaftsjahre ein Rumpfwirtschaftsjahr, sind die Finanzierungsaufwendungen des ersten Wirtschaftsjahrs in den Zeilen 50–57 einzutragen, die für das zweite Wirtschaftsjahr in den Zeilen 58–65.

Bei gemischten Verträgen, die neben Vergütungen mit Finanzierungsanteilen auch andere Elemente enthalten, ist die Hinzurechnung vorzunehmen, wenn Leistungen mit Finanzierungsanteilen im Vordergrund stehen oder von den anderen Elementen trennbar sind. Gegebenenfalls sind die Finanzierungsaufwendungen zu schätzen. Ist das nicht der Fall bzw. kann eine Schätzung nicht erfolgen, weil die Vergütung ein umfassendes Leistungspaket abgilt und die Finanzierungsanteile nicht von der Vergütung für die übrigen Leistungen separierbar sind, hat keine Hinzurechnung zu erfolgen.^[4]

Finanzierungsaufwendungen sind in voller Höhe einzutragen. Die Hinzurechnung beträgt 25 % der Summe der einzelnen in § 8 Nr. 1 GewStG aufgeführten Beträge, wobei Aufwendungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. d–f GewStG zusätzlich nur mit einem Teilbetrag einbezogen werden. Außerdem ist insgesamt ein Freibetrag zu berücksichtigen, der durch Gesetz v. 29.6.2020^[5] () von 100.000 EUR auf 200.000 EUR erhöht worden ist. Diese Minderung der in diesen Zeilen eingetragenen Beträge nimmt das Finanzamt von Amts wegen vor.

Einzelne Finanzierungsaufwendungen können auch negativ zu berücksichtigen sein, z. B. der Verlustanteil bei einer stillen Gesellschaft. Dieser negative Betrag ist bei der Summe der Finanzierungsaufwendungen abzuziehen, vermindert also diese Summe. Wird dadurch die Summe der Hinzurechnungen negativ, ist dieser negativ zu berücksichtigen, also bei der Ermittlung des Gewerbeertrags abzuziehen, allerdings nach § 8 Nr. 1 GewStG nur in Höhe von 25 %.^[6] Eine negative Hinzurechnung unterliegt nicht dem Freibetrag von 200.000 EUR; dieser setzt positive Finanzierungsaufwendungen voraus. Daher sind auch negative Finanzierungsaufwendungen unterhalb des Betrags von 200.000 EUR zu berücksichtigen.^[7]

Finanzierungsanteile, die zwischen Organträger und Organgesellschaft oder zwischen verschiedenen Organgesellschaften desselben Organträgers gezahlt werden, sind nicht hinzuzurechnen, da der Organkreis für die Hinzurechnungen als ein einheitliches Unternehmen gilt.

Das FG Hamburg^[8] hatte die Hinzurechnungen nach § 8 Nr. 1 Buchst. a, d und e GewStG für verfassungswidrig gehalten und diese Frage dem BVerfG vorgelegt. Das BVerfG^[9] hat mit umfangreicher Begründung die Vorlage jedoch als unzulässig ...