Liebhaberei / 1.4 Feststellung der ­Gewinn- oder Überschuss­erzielungsabsicht

1.4.1 Maßgeblichkeit des Totalgewinns

Die Feststellung der Gewinnerzielungsabsicht ist im Wesentlichen eine Frage der Tatsachenwürdigung, weil sie sich als innere Tatsache nur anhand äußerer Umstände feststellen lässt.^[1] Gewinn- bzw. Überschusserzielungsabsicht (Einkünfteerzielungsabsicht) hat ein Steuerpflichtiger, der eine dem Grunde nach zu den Einkunftsarten ­i.  S.  d. § 2 EStG gehörende Tätigkeit ausübt und damit eine Vermögensmehrung in Gestalt eines Totalgewinn(-Überschusses) anstrebt. Totalgewinn i.  d.  S. ist das Gesamtergebnis des Betriebs von der Gründung bis zur Veräußerung, Aufgabe oder Liquidation.^[2] Selbstständige Betriebszweige – wie auch sonstige wirtschaftlich eigenständige Betätigungen^[3]- sind dabei getrennt zu betrachten.^[4]

Werden aufgrund der Veränderung tatsächlicher Verhältnisse nur noch Verluste erwirtschaftet, umfasst die Prognose nur den künftigen (Rest-) Zeitraum der Berufstätigkeit.^[5] ­

Bei Betriebsfortführung im Wege unentgeltlicher Rechtsnachfolge umfasst der Prognosezeitraum die Zeit der Betriebsführung sowohl des Rechtsvorgängers wie des Nachfolgers, wenn Unternehmenszweck, Betriebsvermögen, Finanzausstattung sowie Betriebs- und Organisationsstruktur im Wesentlichen unverändert fortbestehen.^[6] Diese Ausnahme vom Grundsatz der Maßgeblichkeit der Nutzung einer Einkunftsquelle durch den Steuerpflichtigen ist allerdings nach der jüngeren BFH-Rechtsprechung auf die Sonderfälle der Rechtsnachfolge in den sog. Generationsbetrieben der Land- und Forstwirtschaft, bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung von Immobilien sowie auf die Sonderfälle der Vereinbarungen von Ehegatten über Hinterbliebenenversorgungen bei Begründung von Rentenansprüchen eines Ehegatten beschränkt.^[7] Dagegen endet bei entgeltlicher Betriebsübertragung der für die Einkunftserzielungsabsicht maßgebliche Prognosezeitraum im Zeitpunkt der Betriebsübertragung; die Entwicklung des Betriebs nach der Übertragung ist unbeachtlich.^[8]

Hinweis

Betriebliche Tätigkeit im Ausland

Zu dem maßgeblichen Gesamtergebnis des Betriebs gehören auch dessen Einkünfte aus einer Tätigkeit im Ausland. Deshalb kann trotz Gewinnen aus einer inländischen Tätigkeit Liebhaberei vorliegen, wenn die betriebliche Tätigkeit im Ausland strukturell bedingt dauerhaft zu einem negativen Ergebnis der gesamtbetrieblichen Tätigkeit führt.^[9]

Einzubeziehen sind des Weiteren steuerbare, aber steuerbefreite Veräußerungsgewinne, weil es sich insoweit um Einkünfte i.  S.  v. § 2 Abs. 1 EStG handelt.^[10] Zu berücksichtigen sind ferner Wertsteigerungen und stille Reserven, die meist erst bei Betriebsbeendigung realisiert werden.^[11] Ebenso sind Wechselkursänderungen einzubeziehen.^[12]

Die durch die Tätigkeit verursachte Einkommensteuerersparnis darf bei der Beurteilung der Frage, ob ein Gewinn möglich ist und erwartet wird, nicht berücksichtigt werden.^[13] Andererseits sind Verluste i.  S.  d. Liebhaberei nicht solche Gewinnminderungen, die auf der Inanspruchnahme von Sonderabschreibungen oder Bewertungsfreiheiten beruhen.^[14] Auswirkungen aus der Anwendung von Vereinfachungsvorschriften für die steuerliche Gewinnermittlung sind aber bei der Totalgewinnprognose zu berücksichtigen; der Prognose ist der nach steuerlichen Grundsätzen ermittelte Gewinn zugrunde zu legen.^[15] ­

Aufwendungen, die steuerlich den Gewinn nicht mindern, sind für die Prüfung der Gewinnerzielungsabsicht außer Ansatz zu lassen.^[16] Ohne Gewinnabsicht handelt im Übrigen, wer Einnahmen nur erzielt, um seine Selbstkosten zu decken.^[17]

Entsprechendes gilt für die Überschuss­einkünfte. Auch hier muss nachhaltige Überschusserzielungsabsicht bestehen. Daran fehlt es insbesondere für Finanzierungsaufwendungen von Darlehen, die zinslos an Angehörige vergeben werden.^[18] Steuerfreie Veräußerungsgewinne sind – im Gegensatz zu den Gewinneinkünften – nicht in die Betrachtung einzubeziehen.^[19]

Hinweis

Prognosezeitraum bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung

Als Prognosezeitraum legt die Rechtsprechung bei den Einkünften aus Vermietung und Verpachtung – auch bei unbebauten Grundstücken^[20] – einen Zeitraum von 30 Jahren zugrunde, soweit nicht im Einzelfall, wie z.  B. bei Ferienwohnungen oder von vornherein nur für eine begrenzte Zeit erworbenen Inmmobilien sowie bei entgeltlicher Ausübung eines dinglichen Wohnungsrechts (auf deren voraussichtliche Dauer der entgeltlichen Nutzungsüberlassung)^[21], eine kürzere Zeit maßgeblich ist.^[22] Soweit eine Prognose im Einzelfall bei Einkünften aus Vermietung und Verpachtung überhaupt in Betracht kommt,^[23] verlängert sich der Prognosezeitraum nicht allein deshalb, weil der Überschuss angesichts der Lebenserwartung des Steuerpflichtigen erst in der Person eines unentgeltlichen Rechtsnachfolgers nach Ablauf des 30-jährigen Prognosezeitraums eintreten kann.^[24] ­

[1] BFH, Urteil v. 23.8.2017, X R 27/16, BFH/NV 2018 S. 36.

[2] BFH, Urteil v. 30.10.1986, IV R 175/84, BStBl 1987 II S. 89; BFH, Beschluss v. 24.9.2008, X B 86/07, BFH/NV 2009 S. 18.

[3] BFH, Urteil v. 23.8.2017, X R 27/16, BFH/NV 201...