Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10 ... / 3. Unterscheidung Renten und dauernde Last

Rn. 618

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Für Alt-Verträge ist die Unterscheidung zwischen Leibrenten und dauernden Laste weiterhin entscheidend, da für Leibrenten durch § 10 Abs 1 Nr 1a S 2 EStG aF eine Einschränkung in der Höhe des SA-Abzugs vorgenommen wird. Während dauernde Lasten und sonstige Renten iSv § 10 Abs 1 Nr 1a S 1 EStG vollständig als SA abziehbar sind, dürfen Leibrenten nur in Höhe des Ertragsteils nach § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Dopppelbuchst bb EStG aF abgezogen werden.

Rn. 619

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Eine Rente ist dadurch gekennzeichnet, dass eine regelmäßig wiederkehrende sowie gleichmäßige Zahlung vorliegt (vgl BFH v 29.03.1962, VI 105/61 U, BStBl III 1962, 304; BFH v 08.03.1989, X R 16/85, BStBl II 1989, 551; Biergans, Renten und Raten, 4. Aufl, 1993, 3ff).

Eine dauernde Last setzt ebenso eine regelmäßig wiederkehrende Zahlung voraus, unterscheidet sich von der Rente jedoch dadurch, dass diese nicht in gleichmäßiger Höhe anfallen (vgl BFH v 03.12.1964, IV 99/62 U, BStBl III 1965, 166; BFH v 17.04.1980, IV R 207/75, BStBl II 1980, 639; Biergans, Renten und Raten, 4. Aufl, 1993, 20ff).

Rn. 620

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Beispiele für dauernde Lasten:

• Koppelung der Leistung an das Unterhaltsbedürfnis einer Person (zB Unterbringungskosten in einem Altersheim, vgl BFH v 10.06.1986, IX R 7/82, BFH/NV, 1987, 26) oder
• wenn in nennenswertem Umfang Pflege und Betreuungsleistungen erbracht werden, (vgl BFH v 23.11.2016, XR 16/14, BStBl II 2017, 793) oder
• Vereinbarung der Leistung in Abhängigkeit der Ertragskraft eines Betriebes zB durch Anknüpfung an Umsatz- oder Gewinngrößen (vgl BFH v 10.10.1963, VI 115/61 U, BStBl III 1963, 592; BFH v 27.05.1964, I 379/61, BStBl III 1964, 475; BFH v 30.05.1980; VI R 153/77, BStBl II 1980, 575).

Rn. 621

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Werden bei Betriebs- oder Vermögensübertragungen wiederkehrende Leistungen unter bloßer Bezugnahme auf § 323 ZPO vereinbart, so liegen ebenfalls dauernde Lasten vor. Es genügt die sich aus der Klausel ergebende Anpassungsmöglichkeit (vgl BFH v 20.05.1980, VI R 108/77, BStBl II 1980, 573; BFH v 30.10.1984, IX R 2/84, BStBl II 1985, 610; abgrenzend zur Leibrente BFH v 17.12.1991, VIII R 80/87, BStBl II 1993, 15; BFA v 23.11.2016, XR 8/14, BStBl II 2017, 787; Richter, BB 1984, 1950).

Fehlt eine Bezugnahme auf § 323 ZPO, kann sich eine gleichwertige Änderungsmöglichkeit aufgrund eines Vertragsinhalts ergeben, der eine Anpassung nach den Bedürfnissen des Vermögensübergebers und/oder der Leistungsfähigkeit des Übernehmers erlaubt (vgl BFH v 11.03.1992, X R 141/88, BStBl II 1992, 499; Richter, DStR 1992, 812). Der BFH geht in diesen Fällen davon aus, dass eine Anpassungsmöglichkeit der wiederkehrenden Leistungen bzw Bezüge nach den Rechtsgrundsätzen des § 323 ZPO bei einer Veränderung der Bedürftigkeit des Berechtigten und/oder der Leistungsfähigkeit der Verpflichteten vereinbart ist, die eine gleichmäßige Rentenzahlung ausschließt.

Rn. 622

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Die Leibrente ist als Unterkategorie des allg Rentenbegriffs dadurch gekennzeichnet, dass sie typischerweise auf die Lebenszeit des Rentenberechtigten abgeschlossen wird (vgl BFH v 29.03.1962, VI 105/61 U, BStBl III 1962, 304). Für Leibrenten ist der SA-Abzug gemäß § 10 Abs 1 Nr 1 a S 2 EStG aF) auf die Höhe des Ertragsteils begrenzt. Die Höhe des Ertragsanteils ergibt sich aus der Tabelle in § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst bb EStG aF und bestimmt sich danach, welches Lebensjahr der Rentenberechtigte zu Beginn der Rente vollendet hatte (bis zum VZ 2004 aus Tabelle 22 Nr 1 S 3 Buchst a EStG aF, vgl Hutter in Blümich, § 10 EStG Rz 124).

Rn. 623

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Abweichend zur Neuregelung ist die Forderung einer "lebenslangen" Versorgungsleistung in § 10 Abs 1 Nr 1a EStG aF nicht gesetzlich kodifiziert. Dessen ungeachtet wurden auch iRd Altregelung bereits grundsätzlich lebenslange wiederkehrende Leistungen gefordert (vgl BMF v 16.09.2004, BStBl I 2004, 922 Tz 34). Nur in Ausnahmefällen wurden auf eine Höchstzeit begrenzte wiederkehrende Leistungen (abgekürzte Leibrenten oder dauernde Lasten) anerkannt.

Von einem solchem Ausnahmefall ist beispielsweise dann auszugehen, wenn die wiederkehrende Leistung dazu bestimmt ist, eine Versorgungslücke beim Berechtigten zu schließen (zB bis zum erstmaligen Bezug einer Sozialversicherungsrente), vgl BFH v 31.08.1994, X R 44/93, BStBl II 1996, 676; BMF v 16.09.2004, BStBl I 2004, 922 Tz 58.

Rn. 624

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In Übereinstimmung mit der Neuregelung sind Gegenleistungsrenten (s Rn 471), Zeitrenten (s Rn 551) und Unterhaltsrenten (s Rn 474) von § 10 Abs 1 Nr 1a EStG aF nicht erfasst (vgl Strahl, Stbg 1996, 263).

• Gegenleistungsrenten liegen dann vor, wenn die Höhe der wiederkehrenden Leistung unter Abwägung von Leistung und Gegenleistung wie unter fremden Personen nach wirtschaftlichen Gesichtspunkten ermittelt wird (vgl BFH v 17.12.1991, VIII R 80/07, BStBl II 1993, 15; BFH v 29.01.1992, X R 193/87, BStBl II, 1992, 465).
• Zeitrenten si...