Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 10d ... / IV. Sachlicher Anwendungsbereich

A. Verhältnis zu anderen Vorschriften

1. Verhältnis zu § 2 Abs 3 EStG

Rn. 26

Stand: EL 152 – ET: 08/2021

§ 2 Abs 3 S 2–8 EStG regelten in VZ 1999 bis VZ 2003 die Beschränkung der vertikalen Verrechnung von Verlusten und Gewinnen bzw Überschüssen zwischen Einkünften verschiedener Einkunftsarten innerhalb eines VZ. War dies hiernach nicht möglich, griff § 10d EStG ein und bestimmte näher, inwieweit Verluste auf andere VZ vor- oder zurückgetragen werden können; im Einzelnen s Rn 35 ff; zur Streichung der Vorschrift ab VZ 2004 s § 2 Rn 200 (Handzik).

2. Besondere Verrechnungskreise

Rn. 27

Stand: EL 152 – ET: 08/2021

§§ 2b, 15 Abs 4 S 1ff EStG, § 22 Nr 2 u 3 und § 23 EStG sehen besondere Verlustverrechnungsbeschränkungen (besondere Verrechnungskreise) vor. Die Regelungen bestimmen jeweils, dass die negativen Einkünfte nach Maßgabe des § 10d EStG die positiven Einkünfte mindern. Dabei findet der Höchstbetrag von § 10d Abs 1 S 1 EStG in Höhe von 1 Mio. EUR bzw 2 Mio. EUR Anwendung und kann nicht pro Einkunftsart oder Verrechnungskreis in Anspruch genommen werden; H 10d EStH 2019.

Die Beschränkung des Verlustvortrags nach § 10d Abs 2 EStG ist sowohl beim Verlustvortrag als auch innerhalb jedes einzelnen besonderen Verrechnungskreises zur Anwendung zu bringen; s BMF v 29.11.2004, BStBl I 2004, 1097 und H 10d EStH 2019; zur Auswirkung der speziellen Verlustverrechnungskreise durch sinngemäße Anwendung von Abs 2 auf das zvE eingehend s Ewald, DStR 2005, 1556. Zu den Auswirkungen des Beschlusses des BFH v 17.12.2007, GrS 2/04, BStBl II 2008, 608 auf die besonderen Verrechnungskreise: Gragert/Wissborn, NWB 2008, 2617.

Beispiel (nach BMF v 29.11.2004, BStBl I 2004, 1097):

Sachverhalt:
Einkünfte § 21 EStG		EUR 5 000 000
Einkünfte §§ 22 Nr 2, 23 EStG		EUR 2 500 000
Verlustvortrag §§ 22 Nr 2, 23 EStG		EUR 2 000 000
Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 EStG		EUR 4 000 000

Besonderer Verrechnungskreis:
Einkünfte §§ 22 Nr 2, 23 EStG	EUR 2 500 000	EUR 2 500 000

Berechnung des abziehbaren Betrags (§ 10d Abs 2 EStG)
Sockelbetrag	EUR 1 000 000
Zuzüglich 60 % des verbleibenden Betrags iHv 1 500 000 EUR	EUR    900 000
Maximal abziehbarer Betrag	EUR 1 900 000
Vorhandener Verlustvortrag	EUR 2 000 000
§§ 22 Nr 2, 23 EStG
Abziehbarer Betrag		EUR 1 900 000

In den Gesamtbetrag der Einkünfte eingehender Gewinn

EUR    600 000

Gesamtbetrag der Einkünfte
Einkünfte § 21 EStG		EUR 5 000 000
Einkünfte §§ 22 Nr 2, 23 EStG		EUR    600 000
Gesamtbetrag der Einkünfte		EUR 5 600 000

Verlustvortrag nach § 10d Abs 2 EStG
Gesamtbetrag der Einkünfte		EUR 5 600 000

Berechnung des abziehbaren Betrags (§ 10d Abs 2 EStG)
Sockelbetrag	EUR 1 000 000
zuzüglich 60 % des verbleibenden Betrags iHv 4 600 000 EUR	EUR 2 760 000
Maximal abziehbarer Betrag	EUR 3 760 000
Vorhandener Verlustvortrag § 10d Abs 2 EStG	EUR 4 000 000
Abziehbarer Betrag		EUR 3 760 000

Ergebnis (Gesamtbetrag der Einkünfte nach Verlustabzug)

EUR 1 840 000

Den Verlustrücktrag nach § 10d Abs 1 S 5 u 6 EStG auf Antrag betragsmäßig und auf die Art der negativen Einkünfte zu begrenzen, kann ratsam sein, wenn der StPfl negative Einkünfte aus verschiedenen Einkunftsarten erzielt hat; s Rn 60ff.

3. Weitere Beschränkungen des Verlustabzugs

Rn. 28

Stand: EL 152 – ET: 08/2021

§ 2a Abs 1 S 1 EStG für ausländische Verluste und § 15a EStG iVm §§ 13 Abs 7, 18 Abs 4 S 2 u 21 Abs 1 S 2 EStG für bestimmte Beteiligungsverluste bei beschränkter Haftung bestimmen, dass Einkünfte weder mit Einkünften anderer Art verrechnet noch nach § 10d abgezogen werden dürfen. Die Mindestbesteuerung nach § 10d Abs 2 EStG greift im Rahmen von § 15a EStG nicht, da ein entsprechender Verweis fehlt; ebenso Korn/Kaminski, § 10d EStG Rz 15, 122. Erg-Lfg; zu Gestaltungen s Rn 75.

4. Verhältnis zu § 10b Abs 1 S 4 EStG

Rn. 29

Stand: EL 152 – ET: 08/2021

Nach § 10b Abs 1 S 5 EStG aF galt für die Verteilung von Großspenden mit Rücktrag bzw Vortrag § 10d EStG entsprechend. Spenden waren demnach ein Jahr und in Höhe von EUR 511 500 rücktragsfähig, wobei ein Verzicht nach § 10d Abs 1 S 4 u 5 EStG möglich war, und grds unbegrenzt vortragsfähig, wobei die Mindestbesteuerung nach § 10d Abs 2 EStG unbeachtlich war.

Ab VZ 2008 (Wahlrecht im VZ 2007) sind gemäß § 10b Abs 1 S 9 u 10 EStG nF Zuwendungen, welche die Höchstbeträge nach § 10d Abs 1 S 1 EStG überschreiten oder die den um die Beträge nach §§ 10 Abs 3 u 4, 10c u 10d EStG verminderten Gesamtbetrag der Einkünfte übersteigen, als SA vorzutragen. Die Möglichkeit eines Verlustrücktrags besteht nicht mehr. Am Jahresende erfolgt eine gesonderte Feststellung nach § 10d Abs 4 EStG der verbleibenden Beträge. Dazu und zur Abzugsreihenfolge s Nolte, NWB 2009, 2236; Heinicke in Schmidt, § 10d EStG Rz 28, 40. Aufl.

5. Verhältnis zu § 26b EStG

Rn. 30

Stand: EL 152 – ET: 08/2021

§ 10d Abs 1 S 1 EStG räumt zusammenveranlagten Ehegatten einen gemeinsamen Höchstbetrag ein, s Rn 46. In Verlustrücktragsfällen ist entscheidend, dass die Voraussetzungen von § 26b EStG im Fall der Entstehung des Verlustes vorliegen. Eine Zusammenveranlagung ist dagegen in dem VZ, in den zurückgetragen wird, nicht erforderlich.

Liegen die Voraussetzungen der Zusammenveranlagung in dem ...