Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 11a ... / I. Allgemeines und Anwendungszeitraum

A. Verteilung von Erhaltungsaufwand als Durchbrechung des Abflussprinzips

Rn. 1

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die steuerlichen Vorteile für Modernisierungs- und Instandsetzungsmaßnahmen iRd Stadtsanierung nach § 177 Baugesetzbuch (BauBG) sind in §§ 7h, 10f und 11a EStG geregelt. Während § 7h EStG durch erhöhte Absetzungen von bestimmten AK bzw HK die Finanzierung von Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen fördert, kann iRd § 11a EStG der StPfl durch Zuschüsse aus Städtebaufördermitteln nicht gedeckten Erhaltungsaufwand für Maßnahmen iSd § 177 BauBG an einem Gebäude in einem förmlich festgelegten Sanierungsgebiet oder städtebaulichen Entwicklungsbereich auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen, wenn die Bedingungen des 7h EStG eingehalten werden. Die Verteilung der WK oder BA kann zB günstig sein, wenn in dem Jahr, in dem der Aufwand angefallen ist, der Abzug nicht (voll) ausgeschöpft werden kann, weil die Einkünfte zu niedrig sind.

Auf diese Weise kann der StPfl seine steuerlichen Verhältnisse durch den von ihm gewählten Verteilungszeitraum optimieren. In der Praxis macht es allerdings nur bei größerem Aufwand Sinn, vom Wahlrecht des § 11a EStG Gebrauch so machen (so auch Schmieszek in Bordewin/Brandt, § 11a EStG Rz 6).

Der Verteilungszeitraum ist im Abflussjahr (= Erstjahr) zu beantragen; er ist dann verbindlich (s Rn 3).

§ 11a EStG ist zusammen mit den §§ 7h, 7i und 11b EStG durch das WohnungsbauförderungsG (WoBauFG) vom 22.12.1989 als Nachfolgeregelung zu § 82h EStDV aF in das EStG eingefügt worden. Es handelt sich um eine Ausnahme vom Abflussprinzip des § 11 Abs 2 EStG. Bestimmte Erhaltungsaufwendungen können dadurch wahlweise (s Rn 3) über zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilt werden (zur Nachholung s Rn 13). Abweichend vom sofortigen Abzug von BA oder WK dient die Norm der optimalen Steuerförderung einer raschen und wirksamen Sanierung vor allem der Stadtkerne. Zur Erhaltung von Altbausubstanz steht § 11a EStG in einer Reihe mit § 7h EStG, der erhöhte Absetzungen bestimmter AK oder HK vorsieht. § 11a EStG ist auf WG des BV (vgl § 4 Abs 8 EStG) und des PV anwendbar (s Rn 2a; zum Ganzen s auch Schiessl in Brandis/Heuermann, § 11a EStG Rz 3); bei der Privatgutlösung enthält § 10f Abs 2 EStG eine entsprechende Regelung.

B. § 11a EStG als Nachfolger des § 82h EStDV

Rn. 2

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

§ 11a ist gemäß § 52 Abs 14b EStG 1990 erstmals auf Erhaltungsaufwand anzuwenden, der nach dem 31.12.1989 entstanden ist; für die Verteilung von Erhaltungsaufwand, der vor dem 01.01.1990 angefallen ist, gilt nach § 84 Abs 7 EStDV die Vorgängerregelung. Im Beitrittsgebiet gilt § 11a EStG ab dem 01.01.1991. Zur Rechtsentwicklung s auch Kister in H/H/R, § 11a EStG Rz 1 (April 2021).

Zuletzt wurde § 11a EStG in Abs 4 durch Gesetz zur weiteren steuerlichen Förderung der Elektromobilität und zur Änderung weiterer steuerlicher Vorschriften vom 12.12.2019 (BGBl I 2019, 2451) mit Wirkung ab 18.12.2019 geändert (dazu s Rn 16f).

Seitdem hat die Norm selbst keine weiteren Änderungen erfahren; aber der gemäß § 11a Abs 4 EStG unter anderem in Bezug genommene § 7h Abs 2 EStG ist in dessen Satz 1 mit Wirkung ab dem 29.12.2020 durch das JStG 2020 geändert worden(dazu s Rn 17c).

C. Persönlicher und sachlicher Anwendungsbereich

Rn. 2a

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Die Förderung nach § 11a EStG gilt für alle beschränkt und unbeschränkt stpfl natürlichen oder juristischen Personen. Die Norm findet Anwendung bei PV und BV (s Rn 1 aE), und zwar unabhängig von der Gewinnermittlungsart (Kister in H/H/R, § 11a EStG Rz 1 (April 2021)).

Bilanzierende StPfl haben die Zu- und Abrechnung außerbilanziell vorzunehmen (strittig, aA Hahn, DB 1990, 65, 67); im Übrigen kann das Verteilungswahlrecht unabhängig von der HB ausgeübt werden (Förster/Schmidtmann, BB 2009, 1342, 1343; Herzig, DB 2008, 1340).

§ 11a EStG gilt im Übrigen nur für Gebäude, die der Einkunftserzielung dienen (Classen in Lademann, § 11a EStG Rz 5), andernfalls kommt § 10f Abs 2 EStG in Betracht (s Rn 2b).

D. Verhältnis zu anderen Normen

Rn. 2b

Stand: EL 165 – ET: 06/2023

Für Erhaltungsaufwand bei Gebäuden in Sanierungsgebieten und städtebaulichen Entwicklungsbereichen sowie bei Baudenkmalen gelten nach § 4 Abs 8 EStG die §§ 11a und 11b EStG entsprechend; auf diese Weise ist eine Verteilung des Erhaltungsaufwandes auch im Bereich der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 und 3 EStG möglich (auch s Rn 3 aE und Bruckmeier in K/S/M, § 11a EStG Rz A 10).

Bei Nutzung des eigenen Gebäudes bzw Gebäudeteils und Eigentumswohnungen zu eigenen Wohnzwecken außerhalb der Einkunftsarten (Erhaltungsaufwand also keine BA oder WK) greift § 11a EStG nicht, wohl aber § 10f Abs 2 EStG – "wie Sonderausgaben" (auch s Rn 1 aE und s Rn 22; zum Ganzen s auch Schiessl in Brandis/Heuermann, § 11a EStG Rz 3).

Der StPfl kann nach § 82b EStDV größere Aufwendungen für die Erhaltung von Gebäuden, die im Zeitpunkt der Leistung des Erhaltungsaufwands "nicht zu einem Betriebsvermögen gehören" und "überwiegend Wohnzwecken dienen", abweichend von § 11 Abs 2 EStG auf zwei bis fünf Jahre gleichmäßig verteilen. Im Bereich der Einkunftsart VuV kann es damit zu Überschneidungen der Anwendungsbereiche k...