Josef Mitterpleininger, Dipl.-Finw. (FH) Sebastian Gruber
Rn. 16
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Baumschulen sind Betriebe, in denen Pflanzen oder Pflanzenteile mit Hilfe der Naturkräfte gewonnen werden, um sie zB als Obstbäume, Zierbäume und Ziersträucher zu veräußern; entsprechend ihrer flächenmäßigen Nutzung werden die Baumschulen eingeteilt in Forst-, Obst-, Ziergehölz- und übrige Baumschulen. Bei den Baumschulbetrieben ist es nicht erforderlich, dass die Sämlinge (junge aus Samen gezogene Pflanzen) im Betrieb selbst erzeugt werden; sie können hinzugekauft werden (R 15.5 Abs 5 S 2 EStR 2012). Das Erfordernis der Eigenerzeugung des Endproduktes, der verkaufsreifen Baumschulpflanze, bleibt davon unberührt (BFH vom 16.12.1976, BStBl II 1977, 272). Dabei bleibt es auch, wenn die jungen Pflänzlinge von einem landw Betrieb aufgrund von Kostverträgen anderen Betrieben zur Aufzucht gegeben und nach Aufzucht wieder zurückgenommen werden (H 15.5 EStH 2021 "Baumschulen"; zu den unterschiedlichen Vertragsformen bei Kostverträgen s Weiss, UStR 1977, 76).
Rn. 16a
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Pflanzenbestände in Baumschulkulturen sowie in Gärtnereibetrieben sind WG des UV iSd § 6 Abs 1 Nr 2 EStG, wenn und soweit die Pflanzen dazu bestimmt sind, nach einer idR mehrjährigen Kulturzeit durch Verkauf einen einmaligen Ertrag zu erbringen (BFH vom 03.12.1970, BStBl II 1971, 321; BFH vom 07.02.1985, BFH/NV 1986, 664); begrifflich gehören sie zu den sog mehrjährigen Kulturen. Als mehrjährige Kulturen sind grundsätzlich solche Pflanzungen anzusehen, die nach einer Kulturzeit im Betrieb von mehr als einem Jahr einen einmaligen Ertrag liefern, der zum Verkauf bestimmt ist, wobei auf die gesamte Kulturzeit der Pflanze abzustellen ist und nicht nur auf die Kulturzeit im Betrieb des jeweiligen LuF; eine mehrjährige Kultur liegt dementsprechend auch dann vor, wenn – wie bei zugekauften Kulturen – deren Verweildauer im Betrieb des LuF unter einem Jahr liegt, die gesamte Kulturzeit der Pflanze von der Aufzucht bis zum Verkauf an den Endverbraucher jedoch einschließlich der Zeit beim Voreigentümer mehr als ein Jahr beträgt (BFH vom 23.04.1998, BFH/NV 1998, 1470; BMF vom 27.06.2014, BStBl I 2014, 1094 Tz 1).
Die Kosten für die Erstanlage der Pflanzbestände sind grundsätzlich aktivierungspflichtig, während ein Ersatz einzelner (zB durch Frostschäden eingegangener) Pflanzen zu sofort abzugsfähigen BA führt.
Die Bewertung der Pflanzenbestände erfolgt regelmäßig wegen der mit der jährlichen mengen- und wertmäßigen Bestandsaufnahme verbundenen erheblichen praktischen Schwierigkeiten mit bestimmten, von den obersten FinBeh der Länder herausgegebenen, nach Art der Pflanzen (Forstpflanzen, übrige Pflanzen und Pflanzen in Töpfen und Containern sowie Pflanzen auf Schau-, Ausstellungs- und Verkaufsflächen) unterschiedlichen ha-Richtsätzen. Diese ha-Richtsätze (bestehend aus Pflanzen- und Flächenwert) beinhalten eine Schätzung der gemäß § 6 Abs 1 Nr 2 EStG maßgeblichen AK oder HK, welche auch durch die höchstrichterliche Rspr (BFH vom 03.12.1970, BStBl II 1971, 321; BFH vom 07.02.1985, BFH/NV 1986, 664) anerkannt ist.
Mit BMF vom 13.12.2022, BStBl I 2022, 1673 wurde der Baumschulerlass aus dem Jahr 2014 (BMF vom 27.06.2014, BStBl I 2014, 1094) für die abweichende Wj 2023/24 (bzw Wj 2024) bis 2026/27 (Wj 2027) fortgeschrieben und eine Weitergeltung bis zum Wj 2027/28 bzw dem Kj 2028 in Aussicht gestellt, wenn bis Ende 2026 statistisch repräsentative Daten des Projekts "Betriebsvergleich 4.0" des Zentrums für Betriebswirtschaft im Gartenbau eV (ZBG) vorliegen.
Für die Wj ab 2013/2014 bis Wj 2022/2023 gilt das bisherige BMF-Schreiben vom 27.06.2014 (vgl auch BMF vom 05.10.2018, BStBl I 2018, 1037) fort. Der Flächenwert für Forstpflanzen wurde von bislang 4 200 EUR auf 4 800 EUR/ha und derjenige für die übrigen Pflanzen von 8 200 EUR auf 8 800 EUR erhöht. Aufgrund der Höherbewertung durch die Fortschreibung der Richtwerte lässt es die FinVerw zu, eine gewinnmindernde Rücklage zu bilden, welche auf insgesamt 5 Jahre verteilt werden kann.
Beispiel zur gewinnmindernden Rücklage (s BMF vom 13.12.2022, BStBl I 2022, 1673 Tz 15):
Der Flächenwert zum 30.06.2024 beträgt 270 405 EUR. Der Flächenwert nach der bisherigen Methode zum 30.06.2023 beträgt 250 607 EUR. Die Differenz durch die Neubewertung beträgt 19 798 EUR.
Lösung:
Im Wj 2023/2024 kann eine Rücklage iHv 80 % von 19 798 EUR (= 15 838 EUR) gewinnmindernd gebildet werden, sodass ein Ertrag iHv 3 960 EUR verbleibt. Die Rücklage iHv 15 838 EUR wird iHv 25 % in den folgenden 4 Wj gewinnerhöhend aufgelöst (je 3 959,50 EUR).
Da es sich bei den von der FinVerw herausgegebenen Verwaltungsanweisungen lediglich um Vereinfachungsregelungen (im Sinne von Buchführungserleichterungen) handelt, bleibt es dem LuF jedoch unbenommen, seine am Bilanzstichtag vorhandenen Pflanzenbestände abweichend hiervon aufgrund einer körperlichen Bestandsaufnahme einzeln mit den AK oder HK zu bewerten, der StPfl muss sich jedoch für die eine oder die andere Bewertungsmethode hinsichtlich seines gesamten Pflanz...