Josef Mitterpleininger, Dipl.-Finw. (FH) Sebastian Gruber
Rn. 67
Stand: EL 130 – ET: 09/2018
Durch das WohneigFG v 15.05.1986, BStBl I 1986, 276, wurde – mit einer Übergangsregelung bis 31.12.1998 – die frühere Nutzungswertbesteuerung für die Betriebsleiter- u Altenteilerwohnung mit Wirkung ab VZ 1987 abgeschafft (§ 52 Abs 15 S 1 EStG aF); dies galt jedoch nicht für selbstgenutzte Betriebsleiter- bzw Altenteilerwohnungen, die sich in einem Baudenkmal befinden (§ 52 Abs 15 S 12 EStG aF). Der Gesetzgeber hat damit das Wohnen in der eigenen Wohnung der steuerrechtlich irrelevanten persönlichen Lebenssphäre zugeordnet (sog Konsumgutlösung).
Die grundlegende Umstellung des Besteuerungssystems hat der Gesetzgeber mit einer zwölfjährigen Übergangsregelung flankiert (s Rn 68ff). Bei den luf Betrieben führte der Wegfall der Nutzungswertbesteuerung zwangsläufig zu einer Entnahme u der Überführung der Betriebsleiter- u Altenteilerwohnung in das PV mit der Folge, dass ein Nutzungswert hierfür nicht mehr anzusetzen war u korrespondierend hierzu keine im Zusammenhang mit der Wohnung stehenden Aufwendungen mehr als BA abgezogen werden konnten. Der sich aus der Systemumstellung ergebende (Zwangs-)Entnahmegewinn blieb steuerfrei, während ein sich etwa ergebender Verlust abzugsfähig ist (BMF v 12.11.1986, BStBl I 1986, 528 unter A.III.7; bestätigt durch BFH v 20.04.2005, BStBl II 2005, 698 unter 3.c.).
Rn. 68
Stand: EL 130 – ET: 09/2018
War im VZ 1986 ein Nutzungswert für eine selbstgenutzte Wohnung des Betriebsleiters u des Altenteilers als BE anzusetzen, konnte gem § 52 Abs 15 S 2 EStG aF die bisherige Nutzungswertbesteuerung über 1986 hinaus bis einschließlich VZ 1998 fortgeführt werden. Unter diese Übergangsregelung fielen auch – nur im Bereich der LuF – nach dem 31.12.1986 (u vor dem 01.01.1999) hergestellte (nicht angeschaffte) Wohnungen, wenn der Bauantrag vor dem 01.01.1987 gestellt worden war u sie im Kj der Fertigstellung zu eigenen Wohnzwecken des Betriebsleiters o Altenteilers genutzt worden sind (§ 52 Abs 15 S 3 EStG aF) sowie solche Wohnungen, die einem Dritten unentgeltlich ohne gesicherte Rechtsposition überlassen worden waren (im Einzelnen s BMF v 15.11.1984, BStBl I 1984, 564 Tz 53).
Dagegen fielen bis zum 31.12.1986 einem Dritten unentgeltlich mit gesicherter Rechtsposition überlassene Wohnungen nicht unter die Übergangslösung; sie galten zum 31.12.1986 als entnommen (§ 52 Abs 15 S 9 Hs 2 EStG aF).
Rn. 69
Stand: EL 130 – ET: 09/2018
Die Nutzungswertbesteuerung konnte jedoch gem § 52 Abs 15 S 4 EStG aF jederzeit während des Übergangszeitraums durch (unwiderruflichen, form- u fristfreien) Antrag für einen VZ vor 1998 abgewählt werden mit der Folge, dass die Wohnung u der dazugehörige Grund u Boden aus dem BV ausgeschieden sind (regelmäßig zum Ende des vorhergehenden VZ); der dabei an sich entstandene Entnahmegewinn blieb außer Ansatz. Der Antrag konnte (auch rückwirkend) solange gestellt werden, solange das Kj, auf das er sich bezog, noch nicht bestandskräftig veranlagt war (BFH v 05.06.2003, BFH/NV 2003, 1552; BFH v 06.11.2003, BStBl II 2004, 419). Bis zum Wegfall der Nutzungswertbesteuerung angefallene Erhaltungsaufwendungen konnten unabhängig vom Zahlungszeitpunkt als BA abgesetzt werden (BFH v 14.10.2003, BStBl II 2004, 263).
Rn. 70
Stand: EL 130 – ET: 09/2018
Wurde für die im VZ 1986 der Nutzungswertbesteuerung unterliegende(n) Wohnung(en) kein Antrag auf Wegfall der Nutzungswertbesteuerung gestellt u sind diese auch nicht in der zwölfjährigen Übergangszeit bis Ende 1998 durch andere Vorgänge (zB Veräußerung o Betriebsaufgabe) aus dem BV ausgeschieden, galten sie am 31.12.1998 ohne Gewinnrealisierung als entnommen, sofern für sie auch im VZ 1998 noch ein Nutzungswert anzusetzen war. Hatte die Nutzungswertbesteuerung bereits vorher geendet, ohne dass aber gleichzeitig für den VZ der Beendigung ein Abwahlantrag gestellt worden war, schieden diese Wohnungen am 31.12.1998 nicht aus dem BV aus, sondern blieben weiterhin geduldetes BV; erfolgte dann nach 1998 eine Nutzung, die zwingend zu PV führt, ist die Entnahme stpfl.
Beispiel:
Für eine Altenteilerwohnung war bis einschließlich VZ 1996 ein Nutzungswert angesetzt worden; der Altenteiler stirbt Anfang 1997. Die Wohnung stand anschließend jahrelang leer u wurde nach umfangreichen Renovierungsmaßnahmen dann im VZ 2008 einem Kind des Betriebsleiters dauerhaft unentgeltlich zur Nutzung überlassen. Ein Abwahlantrag war nicht gestellt worden.
Die Wohnung ist nicht Ende 1998 steuerfrei ausgeschieden, weil in diesem VZ kein Nutzungswert (mehr) anzusetzen war. Da auch mit der ESt-Erklärung 1997 kein Abwahlantrag gestellt worden war, blieb die Wohnung im geduldeten BV. Durch die unentgeltliche Überlassung der Wohnung im VZ 2008 an ein Kind kommt es zur Entnahme der Wohnung (u des dazugehörigen Grund u Bodens); die Entnahme ist stpfl.
Die Entnahme im VZ 2008 hätte allerdings dadurch verhindert werden können, dass die Wohnung an das Kind entgeltlich (zu mindestens 10 % des ortsüblichen Marktpreises) vermietet worden wäre.
Rn. 71
Stand: EL...