Verwaltungsanweisungen:
BMF vom 25.06.2008, BStBl I 2008, 682 (EU-Agrarreform, ertragsteuerliche Folgen) unter Berücksichtigung der Änderungen durch BMF vom 13.10.2008, BStBl I 2008, 939 und BMF vom 13.12.2016, BStBl I 2017, 33 (Anwendung des BFH vom 21.10.2015).
1. Rechtsgrundlagen, Inhalt der neuen Beihilferegelungen
Rn. 240
Stand: EL 172 – ET: 04/2024
Das Recht über Beihilfen in der LuF wurde durch die EU iRd Gemeinsamen Agrarpolitik (GAP-Reform) ab 2005 in wesentlichen Bereichen neu geregelt (EG VO 1782, 2003). Die EU-rechtlichen Vorgaben wurden durch das BetriebsprämiendurchführungsG und durch die sog BetriebsprämiendurchführungVO in nationales Recht umgesetzt. Kernelemente der Reform der GAP sind die Entkoppelung der Direktzahlungen von der Produktion, die Verknüpfung von Standards in Bereichen Umwelt- und Tierschutz sowie Lebens- und Futtermittelsicherheit mit Direktzahlungen (Cross Compliance) und die Bereitstellung von Mitteln für Maßnahmen zur Förderung der ländlichen Entwicklung (Modulation).
Mit Wirkung vom 01.01.2005 wurde der größte Teil der bisher als Flächen- und Tierprämien gewährten Direktzahlungen von der landwirtschaftlichen Produktion entkoppelt mit der Folge, dass zu diesem Stichtag eine Vielzahl der bisherigen Direktzahlungen weggefallen sind. An ihre Stelle trat die sog einheitliche Betriebsprämie in Form von sog Zahlungsansprüchen (ZA). Um Zahlungen iRd Betriebsprämienregelung erhalten zu können, muss der Betriebsinhaber über entsprechende ZA verfügen. Der ZA wird flächenabhängig (je ha) gezahlt; er steht grundsätzlich dem Betriebsinhaber, bei verpachteten Flächen also dem Pächter, zu.
Für die Berechnung der zuzuweisenden ZA und deren betragsmäßige Höhe sind die betriebsindividuellen Bewirtschaftungsverhältnisse am 15.05.2005 bzw 15.05.2015 maßgeblich. Jeder einzelne ZA erhält eine eigene Registriernummer; sie sind grundsätzlich ohne Flächenbindung veräußerbar, während eine Verpachtung jeweils nur mit der dazugehörigen Fläche statthaft war; ab 2015 ist erstmals eine Verpachtung der ZA auch ohne Flächenbindung möglich.
Rn. 241
Stand: EL 172 – ET: 04/2024
Mit VO EG vom 14.02.2008, Nr 146/2008 wurden die Regelungen über die Zahlungsansprüche bei gleichbleibenden Voraussetzungen für den Zeitraum 2010–2014 verlängert.
Rn. 242
Stand: EL 172 – ET: 04/2024
IRd VO EU 1307/2013 wurde eine neue Agrarreform (2015) verabschiedet; die Umsetzung in nationales Recht ist noch in 2014 erfolgt durch das DirektzahlungsdurchführungsG, die DirektzahlungsdurchführungsVO, die InVeKoSVO, das Agrarzahlungen-VerpflichtungsG und die dazugehörige Agrarzahlungen-VerpflichtungsVO. Nach Art 21 Abs 2 VO EU 1307/2013 verlieren die aufgrund des Antrags 2005 zugeteilten Zahlungsansprüche ihre Gültigkeit; von der in Art 21 Abs 3 VO EU 1307/2013 vorgesehenen Fortführungsmöglichkeit hat die BRD keinen Gebrauch gemacht. Die neuen Zahlungsansprüche werden mit dem Agrarantrag zum 15.05.2015 zugeteilt.
Die neue GAP führt bislang bewährte Förderinstrumente fort, bringt aber auch neue Systeme der Einkommensunterstützung und Sicherheitsnetze, zB die sog Junglandwirteförderung.
2. Ertragsteuerliche Behandlung der Ansprüche
Rn. 243
Stand: EL 172 – ET: 04/2024
Jeder einzelne Zahlungsanspruch stellt für sich gesehen ein immaterielles, abnutzbares WG des AV dar, das allerdings nur aktivierungsfähig ist, soweit es entgeltlich angeschafft worden ist. Die erstmalige Zuteilung der Zahlungsansprüche führt dagegen mangels entgeltlichem Erwerb gemäß § 5 Abs 2 EStG nicht zu einer Bilanzierungsfähigkeit. Die entgeltlich erworbenen Zahlungsansprüche sind mit dessen AK zu bewerten und wegen ihrer Befristung linear über einen Zeitraum von 10 Jahren abzuschreiben (BFH vom 21.10.2015, BStBl II 2017, 45; die bislang entgegenstehende Auffassung der FinVerw in BMF vom 25.06.2008, BStBl I 2008, 682 Rz19, wurde mit BMF vom 13.12.2016, BStBl I 2017, 33, aufgehoben).
Wenngleich sich das BMF-Schreiben nur zu den 2003 erstmals zugeteilten Zahlungsansprüchen äußert, kann es mE keinem Zweifel unterliegen, dass auch für die nach der erneuten GAP-Reform (im Jahr 2014) ab 01.01.2015 entgeltlich erworbene Zahlungsansprüche die gleichen Grundsätze gelten und sie somit ebenfalls auf 10 Jahre verteilt abgeschrieben werden können (so jetzt auch Vfg des BayLfSt vom 23.07.2017, S 2134.2.1–33/St 232). § 6 Abs 2 bzw 2a EStG scheiden dagegen aus, weil es sich bei den Zahlungsansprüchen um immaterielle und damit um keine bewegliche abnutzbare WG handelt.
Die nach dem 31.12.2004 entgeltlich erworbenen Zahlungsansprüche haben mit Ablauf des Jahres 2014 ihre Gültigkeit verloren; ein vorhandener (Rest-)Buchwert kann gleichmäßig auf die Zeit bis zum 31.12.2014 verteilt werden; ist dies wegen bestandskräftiger Veranlagungen oder § 4 Abs 2 S 2 EStG für Wj vor 2014/2015 nicht mehr möglich, sind die Zahlungsansprüche im Wj 2014/2015 aufwandswirksam abzuschreiben (bei Gewinnermittlung nach § 13a EStG ist der Abgang der Zahlungsansprüche mit dem Ansatz des Grundbetrags abgegolten).
Ein Verstoß gegen Cross-Compliance-Regelungen bzw andere Sanktionsmaßnahmen führt nicht zu einer (Teilwert-AfA berech...
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