Josef Mitterpleininger, Dipl.-Finw. (FH) Sebastian Gruber
A. Zusammensetzung (§ 13a Abs 3 S 1 EStG)
Rn. 149
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Der Durchschnittssatzgewinn ist die Summe der Gewinne (Verluste) nach § 13a Abs 3 S 1 Nr 1–6 EStG. Dies sind im Einzelnen der/die
Rn. 150
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Mit dem Ansatz des Durchschnittssatzgewinns sind alle BE (auch der Nutzungswert einer Betriebsleiter- oder Altenteilerwohnung, sofern diese als Baudenkmal noch zum luf BV gehört, und Betriebsprämien nach der GAP-Reform, Corona-Hilfen) und BA berücksichtigt. Letzteres gilt auch für verausgabte Pacht- und Schuldzinsen sowie dauernde Lasten, die BA sind, ohne dass dies im Gesetz ausdrücklich Erwähnung findet. Der Ausschluss des Abzugs von Pacht- und Schuldzinsen ist allerdings beschränkt auf den Grundbetragsbereich sowie auf diejenigen Gewinnteile, bei denen die BA pauschaliert werden (forstwirtschaftliche Nutzung, die in Anlage 1a Nr 2 zu § 13a EStG genannten Sondernutzungen sowie die in § 13a Abs 7 S 1 Nr 3 EStG aufgeführten Sondergewinne), nicht dagegen auf diejenigen Sondernutzungen, für die der Gewinn durch EÜR zu ermitteln ist.
Rn. 151
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Die damit in wesentlichen Teilen verbundene Besteuerung der Bruttoeinnahmen wurde durch den Bundesrat erfolglos beanstandet (BT-Drucks 18/3158); sie wird für verfassungsrechtlich bedenklich gehalten (Kanzler in H/H/R, § 13a EStG Rz 39, Dezember 2020), dürfte mE aber im Hinblick auf die in § 13a Abs 2 EStG eingeräumte Möglichkeit, jederzeit auf eine die Ausgaben berücksichtigende Gewinnermittlung überzugehen, noch tolerierbar sein (glA Kulosa in Schmdit, § 13a EStG Rz 23).
Rn. 152–154
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
vorläufig frei
B. Bei der Gewinnermittlung zu beachtende Grundsätze (§ 13a Abs 3 S 2 u 3 EStG)
Rn. 155
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Innerhalb der Gewinnermittlung nach § 13a EStG gelten der Grundbetrag (Abs 4) sowie der Gewinn aus den in Anlage 1 Nr 2 zu § 13a EStG genannten Sondernutzungen (fiktiv) als nach den Grundsätzen des § 4 Abs 1 EStG ermittelt (§ 13a Abs 4 S 1 EStG), während für alle übrigen Gewinne (aus forstwirtschaftlicher Nutzung, den nicht pauschalierten Gewinnen aus Sondernutzungen sowie den Sondergewinnen iSd Abs 7) § 4 Abs 3 EStG gilt bzw unterstellt wird (BMF v 10.11.2015, BStBl I 2015, 877 Rz 26). Da diese Grundsätze – obwohl nicht gesetzlich festgeschrieben – auch bereits bei der Vorgängerregelung entsprechend anzuwenden waren (BFH v 16.02.1989, BStBl II 1989, 708), führt der Systemwechsel von § 13a EStG aF zu § 13a EStG nF insoweit regelmäßig zu keinen Übergangsproblemen (s aber BMF v 10.11.2015, BStBl I 2015, 877 Rz 84, 85).
Rn. 156
Stand: EL 159 – ET: 08/2022
Nach § 13a Abs 3 S 2 EStG finden die Vorschriften des § 4 Abs 4a EStG (Beschränkung des Schuldzinsenabzugs bei Überentnahmen), § 6 Abs 2 u 2a EStG (sofortiger BA-Abzug bei GWG bzw Sammelpostenbewertung) sowie zum IAB gemäß § 7g EStG und zu Sonderabschreibungen keine Anwendung; Bedeutung erlangt diese Regelung letztendlich aber nur im Bereich der nach EÜR-Grundsätzen zu ermittelnden Sondernutzungen. Die Versagung des Pacht- und Schuldzinsenabzugs wird – mE lebensfern – damit begründet, dass gerade kleinere – typischerweise der Durchschnittssatzgewinnermittlung unterliegende – luf Betrieb idR auf eigenen Flächen und überwiegend mit EK wirtschaften.
Rn. 157
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Darüber hinaus sieht § 13a Abs 3 S 3 EStG vor, dass bei abnutzbaren WG des AV die AfA in gleichen Jahresbeträgen nach § 7 Abs 1 S 1–5 EStG als in Anspruch genommen gilt; Entsprechendes gilt über § 7 Abs 7 S 2 EStG auch für Gebäude (lineare AfA nach § 7 Abs 4 EStG). Die vorstehenden Regelungen haben insbesondere Bedeutung beim Wechsel der Gewinnermittlungsart von § 13a EStG zur EÜR bzw Buchführung sowie bei den nach EÜR-Grundsätzen zu ermittelnden Sondergewinnen.
Rn. 158
Stand: EL 168 – ET: 10/2023
Soweit der Gewinn für ein Rumpf-Wj (§ 8c S 1 EStDV) bzw ein verlängertes Wj (§ 8c S 2 EStDV) zu ermitteln ist, sind der Grundbetrag, der Zuschlag für Tierzucht und Tierhaltung und die pauschalen Gewinne für Sondernutzungen für ein Wj nur zeitanteilig anzusetzen (BMF vom 10.11.2015, BStBl I 2015, 877 Rz 29 idF des BMF vom 04.01.2023, BStBl I 2023, 175); bis einschließlich Wj 2014/2015 waren gemäß R 13a.2 Abs 7 EStR 2012 der Grundbetrag und die Zuschläge für Sondernutzungen ebenso nur zeitanteilig anzusetzen), während für die übrigen Bestandteile des Durchschnittssatzgewinns das Zu-/Abflussprinzip gilt.
Mit Neufassung des § 13a EStG ab Wj. 2015/2016 wollte die FinVerw jeweils den Gewinn für ein volles Wj ansetzen. Der Ansatz eines vollen Wj-Gewinns entnahm die FinVerw dem nach ihrer Auffassung eindeutigen Wortlaut in Anlage 1a Nr 1 zu § 13a EStG ("Für ein Wj betragen …"). Dies führte aber gleichwohl mE zu nicht sachgerechten Ergebnissen,...