Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 14 ... / 2. Betriebsverkleinerung (§ 14 Abs 2 EStG)

a) Historische Entwicklung

Rn. 120

Stand: EL 176 – ET: 10/2024

Eine Betriebsaufgabe lag nicht vor, wenn der (Eigentums-)Betrieb (durch Veräußerungen oder Entnahmen bzw durch Überführungen gem § 6 Abs 5 S 1 oder 2 EStG oder durch Übertragungsvorgänge iSd § 6 Abs 3 EStG von Flächen verkleinert wird, die verbleibende Fläche aber mehr als 3 000 qm betrug und dies unabhängig davon, ob die Restfläche selbst bewirtschaftet wurde oder verpachtet war. Dass als Folge davon uU eine ertragreiche Bewirtschaftung der verbliebenen landw Nutzflächen nicht mehr möglich ist (BFH v 05.12.1996, BFH/NV 1997, 225 und BFH v 18.03.1999, BStBl II 398), ist genauso unschädlich wie ein damit verbundener Wegfall der Gewinnerzielungsabsicht (BFH v 23.11.1995, BFH/NV 1996, 398) bzw die Aufgabe der Beteiligung am wirtschaftlichen Verkehr (BFH v 13.12.2001, BStBl II 2002, 80).

Dies galt mE allerdings nicht für den Fall, dass die Rückbehaltsfläche weniger als 3 000 qm betrug, da in diesen Fällen kein Übergang zu einem Liebhabereibetrieb erfolgte, sondern nach den allg gültigen Regelungen lediglich noch von einer privaten Gartennutzung auszugehen war (so mE auch BFH v 13.09.1997, BFH/NV 1997, 649). Soweit in der Gesetzesbegründung zur Einfügung des Abs 2 in § 14 EStG sowie von Kulosa in Schmidt, § 14 EStG Rz 36 (43. Aufl 2024), unter Verweis auf BFH v 17.05.2018, BStBl II 2022, 306 Rz 22, die Auffassung vertreten wird, dass auch vor Einfügung des Abs 2 in § 14 EStG bereits eine Verkleinerung unter 3 000 qm bei einem aktiv bewirtschafteten landw Betrieb (Sondernutzungen ausgenommen) zu keiner Betriebsaufgabe geführt habe, wird mE verkannt, dass in den für ihre Begründung herangezogenen – eingangs erwähnten – Urteilen des BFH nach diversen Veräußerungsvorgängen immer eine Restfläche von mehr als 3 000 qm verblieb.

Rn. 121

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Mit Urt BFH v 17.05.2018, BStBl II 2022, 306 Rz 37 hat der BFH dem Grunde nach die Rechtsauffassung der FinVerw, wonach eine – im Urteilsfall verpachtete – Restfläche von weniger als 3 000 qm kein luf BV mehr bilden könne, bestätigt. Bei einem Verpachtungsbetrieb könne eine Restfläche von weniger als 3 000 qm allein schon deshalb kein luf BV bleiben, weil nach Beendigung der Verpachtung mangels ausreichender Fläche eine ertragreiche Bewirtschaftung nicht wieder aufgenommen werden könne.

b) Reaktion des Gesetzgebers – Einfügung Abs 2 in § 14 EStG

Rn. 122

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Infolge der BFH-Entscheidung v 17.05.2018, aaO, hat der Gesetzgeber mit Einfügung des Abs 2 in § 14 EStG reagiert; danach führt eine Verkleinerung eines luf Betriebs durch Entnahme, Überführung oder (entgeltliche wie unentgeltliche) Übertragung von Flächen unabhängig von der Größe der verbleibenden Restfläche(n) zu keiner Betriebsaufgabe, sofern diese (abstrakt) der Erzeugung von Pflanze oder Tieren iSd § 13 Abs 1 zu dienen bestimmt ist.

Rn. 123

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§ 14 Abs 2 EStG kodifiziert nunmehr zum einen die bereits bisher höchstrichterlich vertretene (BFH v 24.05.2005, BFH/NV 2005, 1062) und durch die FinVerw (BMF v 20.05.2005, DStR 2008, 1286) übernommene Rechtsauffassung, wonach ein Rückbehalt von nicht funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen zu einem eigenständigen Restbetrieb führt, wenn die Rückbehaltsfläche mehr als 3 000 qm beträgt.

Neu ist lediglich, dass dies nach S 1 aber auch für den Fall gelten soll, dass die verbleibende Fläche weniger als 3 000 qm beträgt, sofern mindestens eine Fläche verbleibt, die der Erzeugung von Pflanzen oder Tieren iSd § 13 Abs 1 EStG zu dienen bestimmt ist, und dies unabhängig davon, ob die Fläche selbst bewirtschaftet wird oder verpachtet ist oder erstmals verpachtet wird (gesetzlich fingiertes Verpächterwahlrecht).

Aus der Vorschrift lässt sich eine Mindestgröße der Restfläche nicht herleiten, mit der Folge, dass an sich jede Restfläche unabhängig von ihrer Größe weiterhin luf BV verbleibt (aA Kanzler, DStZ 2022, 711; der sich für eine Mindestgröße von 500 qm ausspricht).

Nicht erforderlich ist, dass die zurückbehaltene Fläche tatsächlich bewirtschaftet wird, sondern es reicht die theoretische Möglichkeit aus; dies gilt unabhängig davon, ob die landw Nutzung vom Eigentümer oder aufgrund entgeltlicher oder unentgeltlicher Nutzungsüberlassung von einem anderen Nutzungsberechtigten ausgeübt wird.

Es muss sich allerdings um eine der Landwirtschaft wesensgemäße Nutzung iSd § 34 Abs 2 BewG handeln; dazu gehört auch eine Grünlandfläche, die lediglich einmal im Jahr gemäht wird oder alternativ stillgelegt ist. Auch eine Brachfläche stellt insoweit eine Nutzung iS § 14 Abs 2 EStG dar (BFH v 07.11.1996, BStBl II 1997, 245); selbst die Einstufung als Bauland schließt die Fähigkeit der Fläche zur Erzeugung von Pflanzen oder Tieren bestimmt zu sein, (noch) nicht aus.

Rn. 124

Stand: EL 176 – ET: 10/2024

Keine Flächen, die zur Erzeugung von Pflanzen oder Tieren iSd § 13 Abs1 EStG dienen, sind dagegen Mietwohngrundstücke, Geschäftsgrundstücke und/oder die Hofstelle mit Bewegungsflächen; das bedeutet, dass ein Rückbehalt lediglich der Hofstelle mit dazugehöriger brachliegender l...