Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 14 ... / b) Reaktion des Gesetzgebers – Einfügung Abs 2 in § 14 EStG

Rn. 122

Stand: EL 176 – ET: 10/2024

Infolge der BFH-Entscheidung v 17.05.2018, aaO, hat der Gesetzgeber mit Einfügung des Abs 2 in § 14 EStG reagiert; danach führt eine Verkleinerung eines luf Betriebs durch Entnahme, Überführung oder (entgeltliche wie unentgeltliche) Übertragung von Flächen unabhängig von der Größe der verbleibenden Restfläche(n) zu keiner Betriebsaufgabe, sofern diese (abstrakt) der Erzeugung von Pflanze oder Tieren iSd § 13 Abs 1 zu dienen bestimmt ist.

Rn. 123

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§ 14 Abs 2 EStG kodifiziert nunmehr zum einen die bereits bisher höchstrichterlich vertretene (BFH v 24.05.2005, BFH/NV 2005, 1062) und durch die FinVerw (BMF v 20.05.2005, DStR 2008, 1286) übernommene Rechtsauffassung, wonach ein Rückbehalt von nicht funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen zu einem eigenständigen Restbetrieb führt, wenn die Rückbehaltsfläche mehr als 3 000 qm beträgt.

Neu ist lediglich, dass dies nach S 1 aber auch für den Fall gelten soll, dass die verbleibende Fläche weniger als 3 000 qm beträgt, sofern mindestens eine Fläche verbleibt, die der Erzeugung von Pflanzen oder Tieren iSd § 13 Abs 1 EStG zu dienen bestimmt ist, und dies unabhängig davon, ob die Fläche selbst bewirtschaftet wird oder verpachtet ist oder erstmals verpachtet wird (gesetzlich fingiertes Verpächterwahlrecht).

Aus der Vorschrift lässt sich eine Mindestgröße der Restfläche nicht herleiten, mit der Folge, dass an sich jede Restfläche unabhängig von ihrer Größe weiterhin luf BV verbleibt (aA Kanzler, DStZ 2022, 711; der sich für eine Mindestgröße von 500 qm ausspricht).

Nicht erforderlich ist, dass die zurückbehaltene Fläche tatsächlich bewirtschaftet wird, sondern es reicht die theoretische Möglichkeit aus; dies gilt unabhängig davon, ob die landw Nutzung vom Eigentümer oder aufgrund entgeltlicher oder unentgeltlicher Nutzungsüberlassung von einem anderen Nutzungsberechtigten ausgeübt wird.

Es muss sich allerdings um eine der Landwirtschaft wesensgemäße Nutzung iSd § 34 Abs 2 BewG handeln; dazu gehört auch eine Grünlandfläche, die lediglich einmal im Jahr gemäht wird oder alternativ stillgelegt ist. Auch eine Brachfläche stellt insoweit eine Nutzung iS § 14 Abs 2 EStG dar (BFH v 07.11.1996, BStBl II 1997, 245); selbst die Einstufung als Bauland schließt die Fähigkeit der Fläche zur Erzeugung von Pflanzen oder Tieren bestimmt zu sein, (noch) nicht aus.

Rn. 124

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Keine Flächen, die zur Erzeugung von Pflanzen oder Tieren iSd § 13 Abs1 EStG dienen, sind dagegen Mietwohngrundstücke, Geschäftsgrundstücke und/oder die Hofstelle mit Bewegungsflächen; das bedeutet, dass ein Rückbehalt lediglich der Hofstelle mit dazugehöriger brachliegender landw nutzbarer Fläche im Zuge einer Betriebsveräußerung oder -aufgabe zu deren stpfl Entnahme führt (BMF v 17.05.2022, BStBl I 2022, 678 Rz 21). Damit es zu diesem uU nicht gewünschten Ergebnis nicht kommt, muss somit neben der Hofstelle auch noch eine geringfügige landw Nutzfläche zurückbehalten bzw nicht veräußert werden.

Will sich ein Übergeber ein im geduldeten luf BV befindliches Mietwohnobjekt zurückbehalten, kann eine stpfl Entnahme desselben nur dann und insoweit verhindert werden, als zusätzlich noch eine landw Nutzfläche zurückbehalten wird; entsprechend den Grundsätzen des R 4.2 Abs 10 S 4 EStR 2012 und BFH v 22.08.2002, BStBl II 2003, 16 muss in diesem Fall allerdings die landw Nutzfläche mindestens das 10fache der Grundstücksfläche des Mietwohngrundstücks betragen (BMF v 17.05.2022, BStBl I 2022, 678 Rz 26).

Rn. 125

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§ 14 Abs 2 EStG ist grundsätzlich auch auf Forstflächen anwendbar; dies galt allerdings auch schon vor Einführung des Abs 2. Forstflächen verlieren auch dann nicht ihre BV-Eigenschaft, wenn sie einem Dritten zur Nutzung überlassen oder der Flächenumfang durch Veräußerung oder Übertragung verringert wird (BMF v 18.05.2018, BStBl I 2018, 689 Abschn II.2.); es genügt, wenn nach Verkleinerung überhaupt noch eine forstw Fläche verbleibt, und dies unabhängig von ihrer Größe. Allerdings können verbleibende forstw genutzte Restflächen von weniger als 1,0 ha bei Veräußerung von Forstflächen in eine (uU tarifbegünstigte) Betriebsaufgabe einbezogen oder alternativ durch Erklärung in das PV überführt werden (BMF v 18.05.2018, a. a. O., unter Abschn V.)

Rn. 126

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Ergänzend ist darauf hinzuweisen, dass § 14 Abs 2 EStG nicht nur zur Anwendung kommt, wenn die Rückbehaltsfläche weniger als 3 000 qm beträgt, sondern auch bei Überschreitung dieser Grenze, und dies unabhängig davon, ob dem Rechtsnachfolger sämtliche funktional wesentlichen Betriebsgrundlagen übertragen werden. Werden nicht sämtliche funktional wesentlichen Grundlagen übertragen (weniger als 90 % der Betriebsgrundstücke) führt dies mangels Anwendung des § 6 Abs 3 EStG zu einer stpfl Entnahme des übertragenen BV.

Rn. 127

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Die Vorschrift des § 14 Abs 2 EStG gilt nur für Verkleinerungen eines bereits bestehenden luf Betriebs, ...