Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / bb) Beginn des gewerblichen Grundstückshandels/Einlagezeitpunkt

Rn. 131b

Stand: EL 168 – ET: 10/2023

Einkommensteuer

Als Beginn des gewerblichen Grundstückshandels – bedeutsam für den Zeitpunkt der Einlage gemäß § 6 Abs 1 Nr 5 EStG mit dem Teilwert bzw bei Strukturänderung aus LuF nach § 6 Abs 5 S 1 EStG mit dem Buchwert in das BV des StPfl ist nach BMF BStBl I 2004, 434 Tz 31 der Zeitpunkt anzusehen, in dem der StPfl mit Tätigkeiten beginnt, die objektiv erkennbar auf die Vorbereitung von gewerblichen Grundstücksgeschäften gerichtet sind (auch s Rn 132e).

Nur die Planung der Errichtung und Veräußerung von vier Objekten ohne Umsetzung in Form der Errichtung der geplanten Objekte allein rechtfertigt noch nicht die Annahme des Beginns eines gewerblichen Grundstückshandels, insbesondere nicht nach Maßgabe der sog "Drei-Objekt-Grenze" (hierzu s Rn 132b), wenn eine gesicherte baurechtliche Grundlage fehlt, um die Planung bereits als ersten Schritt der Tätigkeit eines gewerblichen Grundstückshändlers qualifizieren zu können: BFH vom 20.11.2012, BFH/NV 2013, 715: Im Urteilsfall wurde tatsächlich keines der geplanten Objekte auch errichtet und veräußert.

Es sind folgende Fallgruppen zu unterscheiden:

• Bei Errichtung von Gebäuden beginnt gewerblicher Grundstückshandel lt BMF grundsätzlich mit der Stellung des Bauantrags, bei baugenehmigungsfreiem Bauvorhaben mit der Einreichung der Bauunterlagen oder dem Beginn der Herstellung (s BMF vom 24.02.2004, BStBl I 2004, 434 Rz 31 zu a.). Wegen der Unterstellung gewerblichen Grundstückshandels bei Großobjekt-Errichtungsfällen unterhalb der Drei-Objekt-Grenze s Rn 132b (strittig).
• Bei Erwerb und Veräußerung im Wesentlichen unveränderten unbebauten bzw bebauten Grundbesitzes – Durchhandel – in engem zeitlichem Zusammenhang beginnt der gewerbliche Grundstückshandel lt BMF grundsätzlich im Zeitpunkt des Grundstückserwerbs.
• Erbt ein gewerblicher Grundstückshändler Grundstücke (im Urteilsfall Miteigentumsanteile), werden diese nicht automatisch BV seines Grundstückshandels, sondern erst dann (wichtig für die Höhe der Einlage), wenn er sich nach außen erkennbar entschließt, die von ihm selbst angeschafften und die geerbten Objekte insgesamt zu veräußern: BFH BFH/NV 2010, 400.
• Bei Modernisierung bzw Sanierung (bzw analog bei umfangreichen Erschließungsmaßnahmen) und anschließender kurzfristiger Veräußerung beginnt der gewerbliche Grundstückshandel lt BMF in dem Zeitpunkt, in dem mit den Maßnahmen begonnen wird (die 5-Jahres-Frist beginnt aber erst mit Abschluss der Arbeiten: BFH vom 05.12.2002, BStBl II 2003, 291).

Wird von einer Bp bei einem stpfl gewerblichen Grundstückshändler ein von diesem im Prüfungszeitraum erworbenes und den Einkünften aus § 21 EStG (VuV), dh dem PV, zugeordnetes Grundstück (wegen der Trennungsanforderungen s Rn 132e) zu Unrecht, aber vom StPfl unwidersprochen, als zur kurzfristigen Vermietung mit Weiterverkaufsabsicht angeschafft qualifiziert und dem bereits bestehenden gewerblichen Grundstückshandel des StPfl zugerechnet, obwohl es über den Prüfungszeitraum hinaus tatsächlich deutlich über 10 Jahre durchgehend vermietet war und nach Angaben des StPfl die Vermietungsabsicht a priori gegeben war und nur von der Bp nicht anerkannt wurde, so stellt sich die Frage, ob analog BMF vom 24.02.2004, BStBl I 2004, 434 Tz 33 letzter Abs, auch für den umgekehrten Fiktionsfall des rückwirkenden Wegfalls eines ursprünglich zu Unrecht erfassten Zählobjekts Steuerbescheide nach § 173 Abs 1 Nr 1 AO rückwirkend (weil verfahrensrechtlich eine neue Tatsache) zu ändern sind, weil das Grundstück nie BV war und gleichsam ex tunc PV. Dazu s Rn 134a "Entnahme".

Gewerbesteuer

Die sachliche GewStPfl eines gewerblichen Grundstückshändlers beginnt erst mit Beginn der werbenden Tätigkeit, beim Grundstückshandel, aber frühestens mit dem Abschluss eines (wirksamen) Kaufvertrags über eine erste Immobilie, dh, bei einem Erwerbsvorgang ist nicht schon dessen Beginn, sondern allein dessen Ende für das Einsetzen der GewStPfl gemäß § 2 Abs 1 GewStG maßgeblich, das durch den Kaufvertragsabschluss markiert wird, durch den der StPfl erst in die Lage versetzt wird, seine Leistung am Markt anzubieten: BFH vom 01.09.2022, BFH/NV 2022, 1393, amtlicher Leitsatz und Rz 29. Davon abzugrenzen sind die bloßen, gewerbesteuerlich noch unbeachtlichen Vorbereitungshandlungen: BFH, aaO, Rz 23. Das bedeutet, Aufwendungen vor dem Erwerb der ersten Immobilie können nicht zu einem gemäß § 10a GewStG vortragsfähigen Gewerbeverlust führen.

Diese Rspr ist abzugrenzen von der abweichenden Behandlung sog Ein-Schiff-Gesellschaften, die vorrangig auf die Veräußerung und nicht auf den Betrieb des Schiffs gerichtet sind, aber nur, wenn die Gesellschaft den entsprechenden Vertrag mit unbedingter Veräußerungsabsicht abgeschlossen hat. Dann soll bereits der Bau bzw Erwerb des Schiffs als Beginn der werbenden Tätigkeit angesehen werden können: BFH vom 01.09.2022, aaO, Rz 27 mwN; mE unzutreffend wegen fehlender Nachhaltigkeit, s Rn 136c zu Flugzeugen.

Bei Durchhandel beginnt die GewStPfl – abweichend...