Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / be) Haltedauer bis 5 Jahre (kurzfristig): Drei-Objekt-Grenze

Rn. 132b

Stand: EL 172 – ET: 04/2024

Die BFH-Rspr hat, unter Berücksichtigung des Grundsatzes der gebotenen Vereinfachung und Rechtssicherheit (kritisch zur Vereinfachung – wegen zahlreicher Ausnahmen s Rn 132d, "besondere Umstände" etc – Fischer, FR 1995, 803, 811), in quantitativer Auslegung des Begriffs Gewerbebetrieb entschieden, dass bei Veräußerung von nur maximal drei "Objekten" mit einer Haltedauer unter fünf Jahren und Verkauf innerhalb von fünf Jahren noch private Vermögensverwaltung vorliegt (BFH BStBl II 2003, 510; BFH/NV 1999, 302; GrS BFH BStBl II 1995, 617/19 zu II.2.; BFH BStBl II 1995, 295; 1992, 135; 1990, 1051; 1989, 621; 1988, 293; 1988, 277; 1988, 244).

Wird die Drei-Objekt-Grenze nicht überschritten, so liegt kein gewerblicher Grundstückshandel vor, auch wenn ein enger zeitlicher Zusammenhang (Wendt, BFH/PR 2009, 140: unter 1 Jahr) zwischen Erwerb oder Bebauung und (nachfolgender) Veräußerung gegeben ist; dieser gestattet für sich allein genommen nicht den Schluss, dass der Grundbesitz mit der unbedingten Absicht erworben oder bebaut worden ist, ihn alsbald zu verkaufen. Auch wenn zwischen dem Erwerb oder dem Abschluss des Bauvertrags einerseits und dem Erkennbarwerden des Veräußerungsentschlusses andererseits nur wenige Wochen liegen mögen, ist nicht ausgeschlossen, dass es zwischenzeitlich hinsichtlich der beabsichtigten Verwertung des Grundstücks zur Vermietung zu einem Sinneswandel gekommen ist: BFH BStBl II 2009, 278.

Definition des Objektbegriffs iRd Drei-Objekt-Grenze: Die Bedeutung der "Drei-Objekt-Grenze" hängt entscheidend von der Abgrenzung des Begriffs "Objekt" ab.

Objekt iSd Drei-Objekt-Grenze ist jedes rechtlich selbstständige und selbstständig veräußerbare sowie nutzbare Immobilienobjekt (Grundstück, grundstücksgleiches Recht oder Recht nach dem WEG), unabhängig von seiner Größe, seinem Wert und anderen Umständen. Die selbstständige Veräußerbarkeit folgt grundsätzlich der sachenrechtlichen Qualifizierung (BFH IV, BFH/NV 2010, 2261 unter Tz 28 und BFH X, BStBl II 2005, 35 unter II.3.d.aa. der Gründe mwN).

Nach Aufteilung eines einheitlichen (Mietwohn-) Gebäudes in Wohnungs- und Teileigentum ist bei Verkauf im zeitlichen Zusammenhang mit dem Erwerb somit jede zivilrechtlich verselbstständigte Einheit ein eigenständiges Objekt: so schon BFH BFH/NV 1997, 477; 1994, 20 im Anschluss an BFH BFH/NV 1992, 238; wieder BFH vom 23.11.2011, BFH/NV 2012, 414. Dies gilt nach BFH BStBl II 2011, 645 auch, wenn die Teilungserklärung vom Veräußerer erst im Verkaufsvertrag abgegeben wird, also die sachenrechtliche Verselbstständigung bei Kaufabschluss noch nicht abgeschlossen ist, aber die 5-Jahres-Grenze (fünf Jahre und drei Monate) geringfügig überschritten wurde. Ob also bei der Veräußerung von mehr als 3 Eigentumswohnungen (nach Erhalt der Abgeschlossenheitsbescheinigung) bereits alle sachenrechtlichen Voraussetzungen für das Entstehen der veräußerten Eigentumswohnungen erfüllt wurden, ist für die Frage der Nachhaltigkeit der Veräußerungsaktivitäten unerheblich, da nicht auf das dingliche Rechtsgeschäft iSd Veräußerungsbegriffs des § 16 EStG, sondern auf das obligatorische Geschäft abzustellen ist (BFH vom 23.02.2015, BFH/NV 2015, 834 Rz 9 mit Bezug auf BFH vom 05.12.2002, IV R 57/01, BStBl II 2003, 291 zu 2.a. Abs 2 der Gründe).

Mehrere Gebäude auf einem ungeteilten (Grundbuch-)Grundstück können demzufolge aber nicht als selbstständige Objekte iSd Drei-Objekt-Grenze angesehen werden: die Teilung eines mit zwei Doppelhaushälften bebauten Grundstücks ist Voraussetzung für das Entstehen selbstständiger Objekte: BFH BStBl II 2004, 227 (im Urteilsfall verkaufte ein Ehepaar ein Einfamilienhaus und zwei Doppelhäuser, das FA erließ einen GewSt-Bescheid, allerdings zu Unrecht, lt BFH sind die Häuser bis zur Teilung des Grundstücks als einheitliches Immobilienobjekt anzusehen). BFH vom 05.05.2011, BFH/NV 2011, 1422 hat folgerichtig entschieden, dass die Errichtung von fünf freistehenden Mehrfamilienhäuser auf einem ungeteilten Grundstück nicht zur Entstehung von jeweils selbstständigen Objekten führt (dann schadet es lt BFH auch nicht, wenn zwischen dem Erwerb oder der Bebauung einerseits und dem Erkennbarwerden des Veräußerungsentschlusses andererseits nur wenige Wochen liegen, weil nicht auszuschließen ist, dass es während dieser Zeit hinsichtlich der beabsichtigten Verwertung des Grundstücks zu einem Sinneswandel von Vermietung zu Veräußerung gekommen ist, Abgrenzung zu BFH BStBl II 2005, 35, dazu s nachfolgend).

Im Einzelnen:

• Großobjekte: Ungeteilte Mehrfamilienhäuser, Büro-, Hotel-, Fabrik-, Supermarkt- oder Lagergrundstücke sind nur ein Objekt iSd Drei-Objekt-Grenze. Der BFH BStBl II 2000, 28 stellte zuvor schon heraus, dass der Drei-Objekt-Grenze eine normfüllende Typisierung zugrunde liegt, die nicht davon abhängen kann, ob das jeweilige Veräußerungsobjekt besonders groß oder besonders wertvoll ist. Die FinVerw reagierte hierauf zunächst mit Nichtanwendungsschreiben vom 21.01.2000, BMF BStBl I 2...