Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / c) Atypische stille Unterbeteiligung an einem Anteil an einer PersGes

Schrifttum:

Fella, Die Unterbeteiligung bei PersGes im ESt-Recht, BB 1976, 784;

Thomsen, Die Unterbeteiligung an einem PersGes-Anteil, 1978;

Grürmann, Die Unterbeteiligung bei PersGes im Steuerrecht, BB 1978, 1204;

Bilsdorfer, Gesellschafts- und steuerrechtliche Probleme bei Unterbeteiligung von Familienangehörigen, NJW 1980, 2785;

Blaurock, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, 1981;

Ulbrich, Die Unterbeteiligungsgesellschaft an PersGes-Anteilen, 1982;

Schulze zur Wiesche, Die Unterbeteiligung als Mitunternehmerschaft, DB 1987, 551;

Schwichtenberg, Wann ist das Unterbeteiligungsverhältnis eine Mitunternehmerschaft?, DB 1987, 1963;

Petzoldt, Unterbeteiligung im Gesellschafts- und Steuerrecht, NWB F 18, 2891;

App, Unternehmerische Kapitalanlage durch Unterbeteiligung, DStR 1994, 291;

Bürkle, Entwarnung für die Gestaltung der Unternehmensnachfolge mit atypischer Unterbeteiligung – zugleich Besprechung des BFH v 02.10.1997, IV R 75/96, DStR 1998, 203 –, DStR 1998, 558;

Ottersbach, Tätigkeitsvergütung an einen atypisch still Unterbeteiligten des Hauptgesellschafters dem Gewinn der Hauptgesellschaft hinzuzurechnen, FR 1999, 201;

Pickardt-Poremba/Engelsing, Unterbeteiligungen an gewerblich und nur vermietend und verpachtend tätigen PersGes, DStZ 2000, 281;

Tebben, Unterbeteiligung und Treuhand an Gesellschaftsanteilen, 2000;

Schnidhelm ua, Das zivil- und steuerrechtliche Schicksal der Unterbeteiligung bei "Umwandlung" der Hauptgesellschaft, DStR 2003, 1444;

Haas, Die Unterbeteiligung als Gestaltungselement, GStB 2004, 406d;

Stegemann/Middendorf, Das Schicksal der Unterbeteiligung bei Formwechsel der Hauptgesellschaft, BB 2006, 1084;

Haack, Die Unterbeteiligungsgesellschaft, NWB v 02.05.2006, F 18, 4335;

CarlÅ, Unterbeteiligungen bei PersGes und KapGes: Gestaltungschancen, Risiken, Umstrukturierung, KÖSDI 2008, 16 166;

Böwing-Schmalenbrock, Umwandlung einer atypischen Kommanditunterbeteiligung in eine Direktbeteiligung, FR 2012, 121.

Schulze zur Wiesche, Die Mitunternehmerschaft, DB 2015, 1487, Abschnitt VII.1;

Krauss/Meichelbeck, Unternehmensnachfolge bei minderjährigen Kindern – Schenkung einer Unterbeteiligung mit (abschmelzendem) Nießbrauchsvorbehalt –, DB 2015, 2114;

Maetz, Ausgewählte ertragsteuerliche Problemkreise bei atypischen Unterbeteiligungen, DStR 2015, 1844;

Hohage/Schäfer, Atypischer Unterbeteiligungsvertrag: Mindestanforderung an die Stimmrechtsregelung, NWB 2017, 423.

Verwaltungsanweisungen:

Vfg OFD Ffm, WPg 1984, 2;

OFD Hamburg, NWB DokSt §§ 179–184 AO, Fach 2, 186;

OFD Nürnberg, DStR 1986, 718 (gesonderte Feststellung bei geheim gehaltenen atypischen Unterbeteiligungen);

OFD Nürnberg, DStR 1989, 542 (Einspruchsbefugnis);

AEAO zu § 179 AO Tz 4 – auch s BMF, DB 1993, 2507 (Einbezug in die einheitliche und gesonderte Feststellung der Hauptgesellschaft);

OFD München, DStR 1995, 645 (für den Fall der Nichtanerkennung).

Ferner s Schrifttum vor Rn 50a zur atypisch stillen Beteiligung und s Schrifttum vor Rn 51c zur GmbH & atypisch Still.

ca) Zivilrechtliche Aspekte

Rn. 53

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Von einer Unterbeteiligung wird gesprochen, wenn eine oder mehrere Personen im Innenverhältnis an der (Haupt-)Beteiligung eines Gesellschafters an einer PersGes oder atypisch stillen (Haupt-)Beteiligung eines Gesellschafters an einer KapGes beteiligt sind. Sie ist nicht gesetzlich geregelt, formfrei und im Weiteren einer stillen Gesellschaft vergleichbar.

Wegen der Behandlung der von der Unterbeteiligung zu unterscheidenden bloßen Gewinnbeteiligung s Rn 34.

Gründe für die Einräumung einer atypisch stillen Unterbeteiligung können sein:

• Die Mitgesellschafter haben die Aufnahme als Hauptgesellschafter abgelehnt.
• Der Hauptbeteiligte kann die Mittel zur Teilnahme an einer Kapitalerhöhung nicht selbst aufbringen.
• Vorweggenommene Erbfolge, weil das bei Familien-PersGes ggf sinnvolle Bestreben besteht, den Kreis der Gesellschafter möglichst eng zu ziehen; hierzu merkt App, DStR 1994, 291 zu Recht an, dass im Allg nur finanziell gut gestellte, starke Gesellschafter sich ihrer Rechte ganz oder zum Teil zugunsten eines anderen entäußern können.
• Erfüllung von Pflichtteilsansprüchen ohne Nachrücken des Unterbeteiligten in die Gesellschafterstellung.
• Verlustnutzung durch Verlusttransfer der KapGes auf die persönliche Ebene des atypisch still (Unter-)beteiligten (nicht empfehlenswert für im Handelsgeschäft aktiv Tätige, weil eine Zurechnung von Tätigkeitsvergütungen etc stattfindet bzw die Umqualifizierung in Sonder-BV). Ab 2003 ist in diesem Zusammenhang der durch das StVergAbG neu eingefügte § 15 Abs 4 S 6 EStG zu beachten, der für atypisch still haupt- und unterbeteiligte KapGes gilt: s Rn 184.

Ein Gesamthandsvermögen zwischen Haupt- und Unterbeteiligtem wird durch die Unterbeteiligung nicht begründet, der Unterbeteiligte hat lediglich schuldrechtliche Ansprüche (Haupt- und Unterbeteiligter können aber vereinbaren, dass der Unterbeteiligte im Innenverhältnis so gestellt werden soll, als ob der PersGes-Anteil des Hauptbeteiligten Gesamthandsvermögen beider sei); die Unterbeteil...