Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / cac) Steuerliche Wertung der GmbH & Co KG

Rn. 42

Stand: EL 177 – ET: 12/2024

Eine KG, bei der der einzige geschäftsführende und haftende Gesellschafter eine GmbH ist, gilt als gewerblich geprägt iSv § 15 Abs 3 Nr 2 EStG: s Rn 170. Dies gilt auch für die Ltd & Co KG (wenn die ausländische Ltd nach ihrem rechtlichen Aufbau und ihrer wirtschaftlichen Gestaltung einer inländischen KapGes entspricht): BFH BStBl II 2007, 924.

Auf die Stiftung & Co KG sind, wenn die Stiftung Mitunternehmerin iSd § 15 Abs 1 S 1 Nr 2 EStG ist, die für die GmbH & Co KG geltenden Grundsätze anzuwenden. Die Stiftung (§ 1 Abs 1 Nr 4 KStG) mit Ihrem staatlich anerkannt verselbständigten (Zweck-)Vermögen (§ 80 BGB) ist aber keine KapGes iSd § 15 Abs 3 Nr 2 EStG, sie unterhält nicht wie diese steuerlich zwingend kraft Rechtsform (§ 8 Abs 2 KStG, § 2 Abs 2 GewStG) einen Gewerbebetrieb, daher ist eine nur vermögensverwaltend tätige Stiftung & Co KG (zB nur Verwaltung von Immobilien, Wertpapieren, Bankguthaben) keine gewerblich geprägte PersGes und verfügt nicht über begünstigungsfähiges BV iSd § 151 Abs 1 S 1 Nr 2 BewG: gut begründet FG Münster v 27.02.2020, EFG 2020, 831 (Rev BFH v 27.04.2022, II R 9/20, als unbegründet zurückgewiesen); glA Cloer/Kutac, DStRK 2020, 306; Bode in Brandis/Heuermann, § 15 EStG Rz 301 (08/2023); Wehrheim/Gehrke, StuW 2005, 234; Götz, INF 2004, 669; Hennerkes/Schiffer, BB 1992, 1940. Die nur vermögensverwaltend tätige Stiftung & Co KG ist erbschaftsteuerlich (§ 10 Abs 1 S 4 ErbStG) transparent, die KG-Anteile sind kein erbschaftsteuerlich begünstigtes BV nach den §§ 13a, 13b ErbStG. Da Anteile an einer Stiftung nicht existieren, scheidet Sonder-BV II der Kommanditisten aus. Zuwendungen der Stiftung an Destinatäre, die zugleich Kommanditisten sind, sind also keine Sonder-BE (Bode in Brandis/Heuermann, aaO). Bei gewollter gewerblicher Prägung ist zwingend eine (ggf vermögenslos zu beteiligende) KapGes als alleinige Komplementärin zu installieren (Carlé, NWB 2022, 2028).

Die Einheits-GmbH & Co KG vermeidet hinsichtlich der Geschäftsanteile an der Komplementär-GmbH bei den Kommanditisten die Bildung von Sonder-BV II und die damit bei Umstrukturierungen verbundenen Probleme (Beurteilung der funktionalen Wesentlichkeit der GmbH-Beteiligung für den KG-Anteil – s Rn 47–47a, s Rn 75 zu (7)), ungewollte Entnahme im Erbfall durch Sonderrechts-Nachfolgeklauseln im KG-Vertrag ohne Verzahnung mit dem GmbH-Gesellschaftsvertrag).

Auch umsatzsteuerlich ergeben sich bei nach § 4 Nr 12 UStG nur vermietenden und verpachtenden und damit nicht vorsteuerabzugsberechtigten Einheits-GmbH & Co KG Vorteile im Hinblick auf BFH v 03.03.2011, BStBl II 2011, 950, wonach die Festvergütung, die der geschäftsführungs- und vertretungsberechtigte Komplementär einer KG von dieser für seine Haftung nach den §§ 126, 161 HGB nF erhält, als Entgelt für eine einheitliche Leistung, die Geschäftsführung, Vertretung und Haftung umfasst, ustpfl ist, ebenso eine bloße Haftungsvergütung (dazu auch s BMF v 14.11.2011, BStBl I 2011, 1158): Vermeidung durch umsatzsteuerliche Organschaft nach § 2 Abs 2 Nr 2 UStG mit der KG als Organträgerin und der Komplementär-GmbH als eingegliedertes Organ (s Normann, GmbH-StB 2014, 237, 241).

Eine nach der Berufsordnung bzw dem schon am 01.08.2022 in Kraft getreten Gesetz zur Neuregelung des Berufsrechts der anwaltlichen und steuerberatenden Berufsausübungsgesellschaften … v 07.07.2021, BGBl I 2021, 2363, das ab 01.08.2022 in Kraft getreten ist (s Rn 41b), zugelassene Freiberufler-WP/StB-GmbH & Co KG, bei der die GmbH als alleinige Komplementärin Mitunternehmerin ist, weil sie aufgrund ihrer gesellschaftsrechtlichen Stellung Mitunternehmerinitiative ausüben kann und ein Mitunternehmerrisiko trägt, vermittelt keine §-18-EStG-Einkünfte, sondern erzielt wegen gewerblicher "Infizierung" (Durchsäuerung) durch die GmbH als "Berufsfremde" gewerbliche Einkünfte: BFH v 10.10.2012, BStBl II 2013, 79.

Trotz der GewStPfl ist die Freiberufler-GmbH & Co KG gegenüber der nicht thesaurierenden StB/WP-GmbH günstiger wegen vergleichbarer Haftungsbeschränkung, aber größerer Flexibilität. Hinzuweisen ist als Alternative auf die Partnerschaftsgesellschaft mbB (s Rn 54 und s vor § 1 Rn 214 (Bitz)).

Die GmbH & Co KG ist steuerlich keine KapGes – auch die Publikums-GmbH & Co KG nicht: s BFH v 21.04.1988, BStBl II 1989, 722. Der IV. Senat des BFH legte zur KStPfl der typischen GmbH & Co KG mit allein haftendem GmbH-Komplementär mit Beschluss v 26.08.1982 (BFH BStBl II 1982, 771) dem GrS folgende Rechtsfrage vor:

Zitat

"1. Ist eine GmbH & Co KG, deren alleinige persönlich haftende Gesellschafterin eine GmbH ist, als KapGes iSd § 1 Abs 1 Nr 1 KStG zu beurteilen und als solche kstpfl?"

Der IV. Senat wies dabei auf Folgendes hin:

Zitat

"Der Senat vertritt die Rechtsansicht, dass eine GmbH & Co KG nicht als KapGes iSd § 1 Abs 1 Nr 1 KStG zu beurteilen und demgemäß nicht als solche kstpfl (ist: der Verfasser). … Denn in § 1 Abs 1 Nr 1 KStG ist der Begriff der kstpfl KapGes durch den Klammerzusatz in der Weise d...