Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / d) Immaterielle WG

Schrifttum:

Schulze zur Wiesche, Freiberufliche Tätigkeit und Betriebsaufspaltung, DStZ 2018, 472;

Korn, Betriebsaufspaltung durch Verpachtung des Mandantenstamms, BeSt 2018 Nr 3, 25;

Sanden, Zur bilanziellen Einordnung von Kundenstämmen – Geschäftswertbildender Faktor, immaterielles WG oder persönliche Eigenschaft?, DB 2022, 2945;

Boorberg, Wann ist eine Marke eine wesentliche Betriebsgrundlage im Rahmen einer Betriebsaufspaltung?, DStR 2024, 457.

Rn. 351

Stand: EL 174 – ET: 08/2024

Nach Praxisbeobachtungen (s Boorberg, DStR 2024, 457) mehren sich die streitigen Fälle mit der Finverw insb zu der Frage, ob eine zum PV eines StPfl gehörende Marke im Sinne einer sachlichen Verflechtung eine wesentliche Betriebsgrundlage einer vom StPfl beherrschten KapGes (personelle Verflechtung) ist, virulent bei der sog unechten Betriebsaufspaltung (zum Begriff s Rn 302). Häufig ist das Motiv für Zurückbehaltung einer Marke im PV lt Boorberg, aaO, in der Befürchtung zu suchen, das Betriebsunternehmen könnte durch unvorhersehbare Ereignisse in Insolvenz fallen und die mittlerweile bekanntgewordene Marke würde Bestandteil der Insolvenzmasse. Dies würde zu nicht überschaubaren steuerlichen Folgen (dazu s Rn 304) dann führen, wenn die Betriebsaufspaltung unbeabsichtigt endet, zB wenn die Marke nicht mehr aufrechterhalten und im Markenregister des Deutschen Patent- und Markenamtes (DPMA) gelöscht wird (oder nachfolgend aufgeführte andere zur Nutzung überlassene immaterielle WG entfallen).

Böse Überraschungen kann es auch geben, wenn das FA nach der steuerneutralen Einbringung eines Unternehmens in eine KapGes oder einer entsprechenden Umwandlung (auch s Option einer Betriebs-PerGes nach § 1a KStG, s Rn 427) entdeckt, dass eine als wesentliche Betriebsgrundlage zu betrachtende Marke nicht, wie zum Buchwertansatz der übertragenen WG erforderlich (§§ 25, 20 Abs 2 S 2 Nr 1 UmwStG) in den Besitz der KapGes gelangte.

Immaterielle WG (Patente, Marken, aber auch nicht patentgeschützte Erfindungen, Formeln, Namens- und Zeichenrechte, Designs, Software, Kundenstamm, Verlags- und Autorenrechte, Know-how – BFH v 16.12.2009, BStBl II 2010, 808) können eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen, wenn sie zur Erzielung eines nennenswerten Umsatzes – Urteilsfall 16.12.2009, aaO, zwischen 61 % und 82 % – dienen (BFH BStBl II 2006, 457; BFH BStBl II 1999, 281; BFH BStBl II 1992, 415; BFH BStBl II 1989, 455; BFH BStBl II 1988, 537; BFH BStBl II 1973, 869; BFH BStBl II 1978, 545; H 15.7 Abs 5 EStH 2022 "Immaterielle WG"). Bestätigt BFH v 11.07.1989, BFH/NV 1990, 99 (wesentlich > 50 %-Umsatzgrenze); BFH v 14.09.1989, BFH/NV 1990, 522 (Umsätze im Urteilsfall fast ausschließlich patentbedingt). Der Leitsatz des rechtskräftigen Urt des FG Saarland EFG 1987, 131, lautet:

Zitat

"Überlässt eine GbR Patente an eine personengleiche GmbH, so liegen die sachlichen Voraussetzungen einer Betriebsaufspaltung jedenfalls dann vor, wenn der Anteil der Umsätze aus der Patentverwertung am Gesamtumsatz der GmbH 30 % beträgt."

Auch Unternehmenskennzeichen iSv § 5 Abs 2 MarkenG, die im geschäftlichen Verkehr als Name, als Firma oder als besondere Bezeichnung eines Geschäftsbetriebes oder Unternehmens verwendet werden, können bei isolierter Nutzungsüberlassung im Rahmen zB eines Franchisevertrags eine wesentliche Betriebsgrundlage darstellen: BFH v 20.03.2017, BStBl II 2017, 992, Leitsatz 1.

Existierte eine bekannte und wertvolle Marke bei Gründung einer Betriebsgesellschaft schon im PV des Gesellschafters und wird der Markenname in die Firma der Betriebsgesellschaft übernommen oder dieser zur Nutzung überlassen, so ist die Marke als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen mit der Folge, dass eine unechte Betriebsaufspaltung (zum Begriff s Rn 302 zu (1)) entsteht.

Anders, wenn die Marke bei Gründung der Betriebsgesellschaft erst neu im Markenregister eingetragen wird und danach der Bekanntheits- und der Wiedererkennungswert des Unternehmens wächst, so dass sich der Markenwert in der Firmenbezeichnung spiegelt, nicht in dem Wert der Marke. Das Unternehmen ist auf die Nutzung der Marke nicht angewiesen, eine unechte Betriebaufspaltung entsteht so nicht.

Ist die Betriebsgesellschaft durch Ausgliederung aus einem Einzelunternehmen entstanden und ist eine Nutzung einer wertvollen Marke vereinbart, liegt eine echte Betriebsaufspaltung (zum Begriff s Rn 302 zu (2)) vor. Die Marke ist folglich BV eines (fiktiven) gewerblichen Besitzunternehmens, die Anteile am Betriebsunternehmen sind ebenfalls BV des Markeninhabers: Boorberg, DStR 2024, 457.

Das Recht an einem Namen (auch der kommerzialisierbare Teil des Namensrechts einer natürlichen Person: BFH v 12.06.2019, BFH/NV 2019, 138) oder an einem Warenzeichen (Marke) kann auch dann wesentliche Betriebsgrundlage sein, wenn es nicht bilanzierungsfähig und nicht warenzeichenrechtlich bzw markenrechtlich (durch Eintragung in das Register des DPMA) besonders geschützt ist: BFH v 16.12.2009, BStBl II 2010, 808.

Auch "Kundenstamm und Know-how im Hinblick auf den Li...