Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 15 ... / f) Gemischte, dh teils als freiberuflich, teils als gewerblich anzusehende Tätigkeiten

Rn. 129

Stand: EL 157 – ET: 04/2022

Übt ein StPfl ihrer Art nach gemischte, dh teils als freiberuflich, teils als gewerblich anzusehende Tätigkeiten aus, so sind diese Einkünfte getrennt zu erfassen, wenn zwischen den Betätigungen kein sachlicher und wirtschaftlicher Berührungspunkt besteht (BFH BStBl II 1984: Primat der Trennung vor der Einheitsbeurteilung; ebenso FG Ha v 10.9.2013, 3 K 80/13 BB 2014, 1174). Aber auch wenn zwischen den Betätigungen gewisse sachliche und wirtschaftliche Berührungspunkte bestehen – also eine gemischte Tätigkeit vorliegt –, sind die Betätigungen regelmäßig getrennt zu erfassen, auch s Rn 127a "Klinik", "Krankengymnastikpraxis" und "Krankenpflegedienst (häuslicher)". Wichtiges Indiz ist die Behandlung der Tätigkeiten durch den StPfl selbst, insb die getrennte Buchführung; auch s Rn 127a "Krankenpflegedienst (häuslicher)" u "Klinik". Auch darüber hinaus ist zwar die Alternative der schätzungsweisen Aufteilung der Nichtaufteilung vorzuziehen (so auch Littmann, DStR 1977, 288), "je schwieriger aber eine schätzungsweise Aufteilung wird, desto stärker wird der Eindruck von der Einheitlichkeit der Betätigung" (so mE zu Recht, Rose, DB 1980, 2464, 2468).

Mit Urteil v 02.10.2008 (BFH BStBl II 2009, 143) hat der BFH in Änderung der bisherigen Rspr (ohne das ausdrücklich zu erwähnen) entschieden, dass, wenn sich ein selbstständig tätiger und ein angestellter Ingenieur jeweils einzelne Aufträge und Projekte völlig eigenverantwortlich und leitend teilen, trotz der gleichartigen Tätigkeit eine – ggf im Schätzungswege vorzunehmende – Aufteilung in freiberufliche und gewerbliche Einkünfte nicht ausgeschlossen ist mit der Folge, dass die vom Freiberufler-Inhaber selbst betreuten Aufträge und Projekte dessen freiberuflicher Tätigkeit zuzuordnen sind und nur die von dem Angestellten betreuten Aufträge und Projekte zu gewerblichen Einkünften führen. Wer also zukünftig als Einzel-Freiberufler aus Kapazitätsgründen die durchgehende Eigenverantwortlichkeit nicht sicherstellen kann, kann wenigstens eine teilweise Freiberuflichkeit retten.

Vorsicht geboten ist bei gleicher Konstellation oder bei Aberkennung der "Ähnlichkeit" bei einem Gesellschafter/Partner bei einer Freiberufler-GbR/Partnerschaft wegen Infektionsgefahr (s Rn 162 und BFH v 23.11.2000, BStBl II 2001, 241). Kempermann, FR 2004, 227 misst dem Urt BFH v 28.08.2003, BStBl II 2004, 954 mE zu Recht Bedeutung für Sozietäten deutscher RA oder StB mit ausländischen Kollegen bei, wenn der betreffende ausländische Sozietätspartner zumindest einer ausländischen Berufsorganisation angehört, die die Befähigung ihrer Mitglieder kontrolliert; dies könnte bei solchen internationalen Sozietäten die Abfärbewirkung des § 15 Abs 3 Nr 1 EStG vermeiden. Korn, § 18 EStG Rz 37.2, 39 weist zu Recht darauf hin, dass im Hinblick auf ausländische Berufsträger mit abweichenden berufsrechtlichen Vorgaben sich ggf eine Diskriminierung deutscher Kollegen ergeben könnte.

Sind eine freiberufliche Tätigkeit und eine gewerbliche derart miteinander verflochten, dass sie sich gegenseitig unlösbar bedingen, so liegt eine einheitliche Tätigkeit vor, die steuerlich danach zu qualifizieren ist, ob das freiberufliche oder das gewerbliche Element vorherrscht: BFH v 10.06.2008, BFH/NV 2008, 1824.

Im Einzelnen:

• BFH BStBl II 2008, 54 – Architekt (Schlüsselfertigbau);
• BFH BFH/NV 1999, 602 – Agentur für Presse- und Öffentlichkeitsarbeit, die in wesentlichem Umfang auch organisatorische Aufgaben erbringt;
• BFH BFH/NV 2007, 687 – Katalogberufler, zugleich Handelsvertreter;
• BFH BStBl II 2004, 509; BFH/NV 2004, 783 – Krankenpflege und Pflegehilfe;
• BFH BStBl II 2004, 363 – Klinik und ärztliche Leistungen;
• BFH BStBl II 1985, 15 – Möbelverkäufe durch Innenarchitekt;
• BFH BStBl II 1981, 746 – Technikerschule und Rehabilitationszentrum;
• BFH BStBl II 1984, 780; 1974, 533 – Betrieb eines Kindererholungsheims;
• BFH BStBl II 1984, 129 – Vermögensanlagevermittlung durch Freiberufler;
• BFH BStBl II 1979, 574 – Tierarzt: Heilbehandlung und Medikamentenverkauf;
• BFH BStBl II 1974, 383 – selbstständiger Kameramann und Filmherstellung;
• BFH BStBl II 1978, 565 – Werbeberater;
• BFH BStBl II 1970, 319 – Erfinder von Schulmöbeln;
• BFH BStBl II 1974, 553 – Kindererholungsheim;
• BFH HFR 1988, 114; BStBl II 1979, 246 – Reiterhof;
• BFH BStBl II 1979, 236 – Verkauf von Skripten durch GbR;
• BFH BStBl II 1981, 746 – Rehabilitationszentrum;
• FG Ha EFG 1995, 1020 NZB – Übersetzer, soweit er im Unterauftrag Subunternehmer einschaltet, letzterer Teil gewerblich;
• FG Münster EFG 2014, 2063 NZB Az VIII B 127/14 – Blindenführhundeschule mit Welpenweiterverkauf.

Wegen Einzelheiten zu den Fragen, welche Berufe und Tätigkeiten unter § 18 Abs 1 EStG fallen s Erläut zu § 18 (Güroff) und bis zu welchen Grenzen das Erfordernis der persönlichen Leitung und der Eigenverantwortlichkeit als erfüllt gilt s Rn 128e sowie wegen Einzelfällen aus der Rspr s Rn 127a.

Bei der Einordnung von Heil- und Heilhilfsberufen als freiberuflich in Abgleichung mit den ...