Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / 1. Allgemeines

Rn. 701

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Nach § 16 Abs 2 S 2 EStG ist für den Zeitpunkt der Veräußerung der Wert des (anteiligen) BV nach § 4 Abs 1 EStG oder nach § 5 EStG zu ermitteln (zum Zeitpunkt s Rn 706ff). Das bedeutet in erster Linie, dass die Ansatz- und Bewertungsregeln des BV-Vergleichs anzuwenden sind (BFH v 11.12.1980, I R 119/78, BStBl II 1981, 460; FG Nds v 26.10.2010, 15 K 261/09, BB 2011, 562); auch allg Regeln, wie zB § 42 AO, sind dabei zu beachten (BFH v 10.08.2005, VIII R 78/02, BStBl II 2006, 58).

Für die Höhe des Buchwerts trifft den StPfl die Darlegungslast, notfalls muss er ihn glaubhaft machen, anderenfalls muss das FA dem Veräußerungserlös etwaige Buchwerte nicht im Wege der Schätzung gegenrechnen (FG Thüringen v 18.11.2015, 3 K 198/15). ME ist das zu eng, da das FA alle ihm bekannten Tatsachen und Werte berücksichtigen muss, auch solche auch früheren VZ.

Rn. 702

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Eine originäre Bilanzierungspflicht folgt aus § 16 Abs 2 EStG nicht (BFH v 12.06.1975, IV R 10/72, BStBl II 1975, 853; H 16 Abs 2 EStH 2018 "Aufgabegewinn"). Wenn nach der Rspr des BFH der Einsatzwert für § 16 Abs 2 S 2 EStG zwingend aus einer Bilanz, nämlich der letzten Schlussbilanz, zu entnehmen ist (BFH v 03.07.1991, X R 163–164/87, BStBl II 1991, 802), kann dies allenfalls in solchen Fällen gelten, in denen aufgrund anderer Vorschriften eine Schlussbilanz aufzustellen ist, wie bei der Betriebsveräußerung (Trossen in K/S/M, § 16 EStG Rz E 76 (November 2017)) oder der Betriebsaufgabe (§ 242 HGB, § 140 AO, §§ 6, 8b EStDV).

Fehlt es wie bei der Veräußerung von Teilbetrieben (BFH v 09.05.2012, X R 38/10, BStBl II 2012, 725), Mitunternehmeranteilen oder 100 %igen Beteiligungen an KapGes an einer solchen Bilanzierungspflicht (Trossen in K/S/M, § 16 EStG Rz E 76 (November 2017)), weil kein Rumpf-Wj gebildet werden darf (Reiss in Kirchhof, § 16 Rz 259 (16. Aufl)), und wird auch nicht freiwillig eine solche Bilanz erstellt, ist unter Heranziehung von § 4 Abs 1 u § 5 EStG der Buchwert rechnerisch zu ermitteln, notfalls zu schätzen (BFH v 12.06.1975, IV R 10/72, BStBl II 1975, 853).

Im Falle der Schätzung bleiben Bewertungswahlrechte unberücksichtigt, da sie nur iRd Bilanzierung ausgeübt werden können (Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 329 (38. Aufl); Stahl in Korn, § 16 Rz 207 (August 2012)). Sowohl bei der Ableitung des Buchwerts aus der Schlussbilanz als auch bei der rechnerischen Ermittlung ist der formelle Bilanzzusammenhang zu beachten (BFH v 20.10.2015, VIII R 33/13, BStBl II 2016, 596; Wacker in Schmidt, § 16 EStG Rz 311 (38. Aufl); BFH v 19.01.1993, VIII R 128/84, BStBl II 1993, 594; BFH v 09.05.2012, X R 38/10, BStBl II 2012, 725).

Rn. 703

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Die Schlussbilanz, aus der sich zugleich der Buchwert ableitet, ist von einer evtl (freiwillig) aufgestellten Veräußerungsbilanz oder Aufgabebilanz streng zu unterscheiden (BFH v 03.07.1991, X R 163–164/87, BStBl II 1991, 802; FG Münster v 27.05.1998, 8 K 2403/92 E, EFG 1998, 1456). Die Schlussbilanz dient zur Ermittlung des laufenden Gewinns des letzten Geschäftsjahres vor Betriebsveräußerung oder -aufgabe. Sie schließt die laufende betriebliche Tätigkeit vollständig ab (FG Münster v 27.05.1998, 8 K 2403/92 E, EFG 1998, 1456). Zugleich ist sie (sog Zweischneidigkeit der Buchwertermittlung) Ausgangspunkt zur Ermittlung des begünstigten Veräußerungs-/Aufgabegewinns.

Zur Erstellung einer Veräußerungs-/Aufgabebilanz, die diese Buchwerte aufgreift oder sie – wenn keine Schlussbilanz vorliegt – erstmalig erfasst, ist der StPfl nicht verpflichtet (BFH v 03.07.1991, X R 163–164/87, BStBl II 1991, 802). Wird sie erstellt, hat sie die Beendigung des Unternehmens entsprechend dem Gesetzeszweck des § 16 EStG umfassend zu dokumentieren (BFH v 03.07.1991, X R 163–164/87, BStBl II 1991, 802). Das gilt auch für den Fall einer (Teil-)Betriebsveräußerung oder die Veräußerung des Mitunternehmeranteils.

Rn. 704

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Dabei ist Folgendes zu berücksichtigen: bei einer Veräußerung soll der Buchwert des veräußerten BV dem Veräußerungspreis gegenübergestellt werden. Daher erfasst die Veräußerungsbilanz alle WG und sonstigen Bilanzpositionen, die vom Erwerber übernommen werden. WG des BV, die der Veräußerer in einem anderen BV weiternutzt, sind in dieser Veräußerungsbilanz (anders als in der Schlussbilanz) hingegen nicht (mehr) anzusetzen, da ihre Gegenüberstellung mit dem Veräußerungspreis zu falschen Ergebnissen führte. Zum Buchwert des BV iSd § 16 Abs 2 EStG sind daher all diejenigen WG des BV heranzuziehen (aber auch nur diese), die Bestandteil der veräußerten Sachgesamtheit sind, einschließlich des Sonder-BV und des Ergänzungskapitals (Kobor in H/H/R, § 16 EStG Rz 426 (Februar 2013); Trossen in K/S/M, § 16 EStG Rz E 73 (November 2017); Reiss in Kirchhof, § 16 Rz 260 (16. Aufl)).

Rest-BV, das beim Veräußerer verbleibt, ist daher in der Veräußerungsbilanz nicht anzusetzen (Reiss in Kirchhof, § 16 Rz 261 (16. Aufl)). Der Buchwert ist somit im Vergl...