Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / E. Bei Betriebsaufgabe/Veräußerung zurückbehaltene WG

Rn. 573

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

WG, die keine wesentlichen WG sind, und deren Zurückbehaltung somit die steuerliche Begünstigung der Übertragung eines gesamten Gewerbebetriebs dem Grunde nach nicht gefährden (BFH v 03.10.1989, VIII R 142/84, BStBl II 1990, 420; BFH v 29.10.1987, IV R 93/85, BStBl II 1988, 374), können beim Veräußerer zwingend oder aufgrund Entnahmehandlung PV werden oder BV bleiben. Maßgeblich ist die Situation, in der sich der Veräußerer nach der Übertragung des Betriebs befindet. Allein der Umstand, dass ein Gesamtbetrieb (nicht lediglich ein Teilbetrieb) veräußert wird, hindert den Veräußerer nicht daran, Rest-BV zurückzubehalten, dass er ggf zu einem neuen Betrieb zusammenführt (bei luf Vermögen BFH v 24.02.2005, IV R 28/00, BFH/NV 2005, 1062).

Rn. 574

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Werden WG zurückbehalten, verringert sich ceteris paribus der Buchwert des steuerlichen BV und damit der begünstigte Veräußerungsgewinn, zurückbehaltene Verbindlichkeiten erhöhen den Buchwert (Demuth, KÖSDI 2013, 18 381), wobei diese Entnahmen, da nicht betrieblich veranlasst, keine Auswirkungen auf den Gewinn haben dürfen (§ 4 Abs 1 S 1 EStG; BFH v 26.01.1989, IV R 86/87, BStBl II 1989, 456).

Rn. 575

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Zurückbehaltenes Buch- oder Bargeld, auch der erhaltene Kaufpreis bzw die Kaufpreisforderung, wird mE zwingend PV, wenn keine sonstigen realen WG des BV zurückzubleiben, zu denen das Geld in einem Funktionszusammenhang stehen könnte (enger die frühere Rspr vgl BFH v 24.09.1976, I R 41/75, BStBl II 1977, 127). Das verhindert nicht, einen evtl späteren Ausfall der Forderung bei der Berechnung des Veräußerungsgewinns nach § 175 Abs 1 S 1 Nr 2 AO zu berücksichtigen (s Rn 560).

Rn. 576

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Zurückbehaltene WG, die PV werden, sind dem begünstigten Veräußerungsgewinn nach § 16 Abs 2 EStG mit ihrem gemeinen Wert hinzuzurechnen, § 16 Abs 3 S 7 EStG (§ 16 Abs 3 S 3 EStG aF). Diese nach Wortlaut und Systematik für die Betriebsaufgabe geltende Vorschrift gilt analog iRd Veräußerung von (Teil-)betrieben und Mitunternehmeranteilen (BFH v 29.11.2017, I R 7/16, BFH/NV 2018, 810; BFH v 17.01.1989, VIII R 370/83, BFH/NV 1989, 698; BFH v 03.10.1989, VIII R 142/84, BStBl II 1990, 420). Entsprechendes gilt bei der Veräußerung von Mitunternehmeranteilen auch für WG des Sonder-BV des veräußernden Mitunternehmers (BFH v 17.01.1989, VIII R 370/83, BFH/NV 1989, 698).

Die Bestimmung des gemeinen Werts erfolgt nach § 9 Abs 2 BewG und entspricht dem Preis, der im gewöhnlichen Geschäftsverkehr nach der Beschaffenheit der einzelnen WG bei einer Veräußerung zu erzielen wäre. Das ist idR der Verkehrswert (BFH v 10.09.1991, VIII R 26/87, BFH/NV 1992, 232), der notfalls geschätzt werden muss (BFH v 15.02.2001, III R 20/99, BStBl II 2003, 635).

Die Summe aus Veräußerungspreis und gemeinem Wert der ins PV entnommenen WG ist nach Abzug der Veräußerungskosten dem Buchwert des BV im Zeitpunkt der Veräußerung bzw Betriebsaufgabe gegenüberzustellen (BFH v 22.10.2013, X R 14/11, BStBl II 2014, 158).

Wird ein bislang betrieblich genutzter Gebäudeteil in das PV überführt, so soll die Ermittlung des gemeinen Werts durch Aufteilung des Gesamtwerts nach einem Größenmaßstab (Nutzflächen) erfolgen, nicht nach dem Verhältnis der Ertragswerte (BFH v 15.02.2001, III R 20/99, BStBl II 2003, 635).

Rn. 577

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Bei der Veräußerung von Teilbetrieben zählt der auf die Entnahme entfallende Gewinn allerdings nur dann zum begünstigten Gewinn, wenn das ins PV überführte WG vorher dem Teilbetrieb diente, wenn auch nicht als wesentliches WG (BFH v 18.04.1973, I R 57/71, BStBl II 1973, 700), anderenfalls ist der Entnahmegewinn ein laufender Gewinn, da er nicht "bei der Veräußerung … eines Teilbetriebs" erzielt wird (BFH v 18.04.1973, I R 57/71, BStBl II 1973, 700).

Rn. 578

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Voraussetzung für die Begünstigung des Entnahmegewinns ist zudem, dass die Veräußerung zur Aufdeckung aller stillen Reserven geführt hat. Fehlt es daran, zB, weil die Überführung unter Anwendung des Umwandlungsteuerrechts zu Buchwerten erfolgt ist, ist der Entnahmegewinn als laufender Gewinn zu behandeln, ein Ansatz der WG beim aufnehmenden Rechtsträger mit einem unter dem gemeinen Wert liegenden Wert (Zwischenwert) schließt die Anwendung des § 16 Abs 4 EStG und des § 34 EStG ebenfalls aus (vgl § 24 Abs 3 S 2 UmwStG). Gleiches gilt, falls es nicht zu einer begünstigten Betriebsaufgabe kommt (FG D'dorf v 29.08.2013, 13 K 4451/11, EFG 2014, 253).

Kommt es einkommensteuerrechtlich zu einer Buchwertübertragung und ist daher der Entnahmegewinn nicht begünstigt, unterliegt dieser laufende Gewinn dennoch nicht der GewSt (BFH v 29.10.1987, IV R 93/85, BStBl II 1988, 374), s Rn 541.

Rn. 579

Stand: EL 138 – ET: 09/2019

Veräußert der Gesellschafter einer PersGes seinen Mitunternehmeranteil und entnimmt er im Einverständnis mit dem Erwerber und den Mitgesellschaftern vor der Übertragung des Gesellschaftsanteils bestimmte WG des Gesel...