Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 16 ... / VII. Freibetrag (§ 16 Abs 4 EStG)

Schrifttum:

Bering, Die Änderung der §§ 16 u 17 EStG durch das JStG 1996, DStR 1995, 1820; Kanzler, Die zeitliche Komponente beim erhöhten Freibetrag wegen Betriebsaufgabe oder -veräußerung nach § 16 Abs 4 S 3 EStG aF, FR 1995, 851; Schoor, Freibetrag für Betriebsveräußerungs- und Betriebsaufgabegewinne, DStR 1995, 469; Kanzler, Problematik der steuerlichen Behandlung von Veräußerungsgewinnen, FR 2000, 1245; Paus, Ermittlung der Einkünfte bei Veräußerung des Betriebs gegen wiederkehrende Bezüge, DStZ 2003, 523; Prinz/Hick, Neues aus der FinVerw: Veräußerter Mitunternehmeranteil und Halbeinkünftebesteuerung, FR 2006, 168; Schoor, Berechnung von Betriebsveräußerungs- und Betriebsaufgabegewinnen, StBP 2006, 150; Stahl, Betriebsaufgabe und -unterbrechung: Abgrenzung und Gestaltungsmöglichkeiten, KÖSDI 2006, 15 125; Kanzler, Die gestreckte Betriebsaufgabe und -veräußerung im Einkommensteuerrecht – der lange Abschied vom Unternehmertum, DStR 2009, 400; Schoor, Praxisrelevante Fallbeispiele zum Veräußerungsfreibetrag, StBP 2012, 50.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 20.12.2005, BStBl I 2006, 7 (Gewährung des Freibetrages nach § 16 Abs 4 EStG und der Tarifermäßigung nach § 34 Abs 3 EStG); OFD Koblenz v 28.02.2007, S 2243 A – St 31 3, DStR 2007, 992 (Veräußerung eines Mitunternehmeranteils); OFD Nds v 20.12.2011, S 2242–94 – St 221/St 222, DB 2012, 377 (Betriebsveräußerung, Berufsunfähigkeit); OFD Frankfurt v 16.09.2014, S 2241 A – 99 – St 213, DStR 2014, 2180 (Doppelstöckige PersGes, Veräußerung des Anteils der Obergesellschaft); BMF v 22.11.2016, BStBl I 2016, 1326 (Anwendungsschreiben zu § 16 Abs 3b EStG).

A. Rechtsentwicklung

Rn. 2001

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

§ 16 Abs 4 EStG hat eine bewegte Entwicklung hinter sich, die für den StPfl unterschiedlich vorteilhaft verlaufen ist. Zum 01.01.1996 wurde die Rechtslage durch das JStG 1996 in folgenden Punkten geändert (vgl hierzu Bering, DStR 1995, 1820):

• der Grundfreibetrag, der unabhängig von Alter und dauernder Berufsunfähigkeit gewährt wurde, entfiel;
• die kausale Konjunktion "wegen", die die dauernde Berufsunfähigkeit als ursächlich für die Veräußerung verlangte, entfiel (nach Kanzler, FR 1995, 851, erfolgte dies unbeabsichtigt und ohne Änderung in der Sache);
• der erhöhte Freibetrag wurde zum alleinigen Freibetrag iRd § 16 Abs 4 EStG und von DM 120 000 auf DM 60 000 halbiert
• der Freibetrag wird seitdem nur noch einmal im Leben gewährt;
• die nur anteilige Gewährung des Freibetrags bei Veräußerung/Aufgabe von Teilbetrieben oder Mitunternehmeranteilen ("betriebsbezogener Freibetrag") wurde gestrichen. Eine Quotelung erfolgt somit nicht mehr, so dass der Freibetrag auch bei der Veräußerung von Teilbetrieben in voll Höhe zu gewähren ist (Bering, DStR 1995, 1820).

Das galt erstmals für Veräußerungen, die nach dem 31.12.1995 erfolgten (§ 52 Abs 19a EStG aF), wobei auf den Übergang des wirtschaftlichen Eigentums abzustellen ist (BFH v 19.01.2010, VIII R 49/07, BFH/NV 2010, 870; Graw in K/S/M, § 16 EStG Rz I4 (Dezember 2017)). Außerdem wurde geregelt, dass die Inanspruchnahme der früheren Freibetragsregelungen für vor dem 01.01.1996 erfolgte Veräußerungen unberücksichtigt blieb und somit einer (erneuten) Inanspruchnahme des dann neu geregelten Freibetrags nicht entgegenstand (BFH v 19.01.2010, VIII R 49/07, BFH/NV 2010, 870; FG D'dorf v 16.12.2008, 8 K 4495/07 E, EFG 2009, 469; FG Ha v 05.05.2008, 6 K 24/05; R 16 Abs 13 S 5 EStR 2012).

Rn. 2002

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Durch das StSenkG vom 23.10.2000 (BGBl I 2000, 1433) wurde der Freibetrag von DM 60 000 wieder auf DM 100 000 erhöht.

Rn. 2003

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Die Umstellung auf Euro und Glättung erfolgte durch das StEuglG v 19.12.2000 (BGBl I 2000, 1790), korrigiert durch das StÄndG 2001 v 20.12.2001, so dass der Freibetrag seit dem VZ 2002 EUR 51 200, die Freibetragshöchstgrenze EUR 154 000 betrug.

Die bislang letzte Textanpassung ergibt sich aus dem HbeglG 2004 v 29.12.2003, durch die die Beträge auf EUR 45 000 (Freibetrag) bzw EUR 136 000 (Obergrenze) gesenkt wurden. Aufgrund von erheblichen Zweifeln an der Verfassungsmäßigkeit des HBeglG 2004 (vgl BVerfG v 08.12.2009, 2 BvR 758/07, BVerfGE 125, 104) wurden die vorgenannten Änderungen durch das BestG-HBeglG 2004 v 05.04.2011 (BGBl I 2011, 554) formell bestätigt.

B. Inhalt und Bedeutung

1. Struktur

Rn. 2004

Stand: EL 148 – ET: 12/2020

Bis zur Änderung des § 16 Abs 4 EStG durch das JStG 1996 war die Freibetragsregelung aufgrund ihrer betriebsbezogenen Ausgestaltung eine sachliche Steuerbefreiung (vgl noch BFH v 17.04.1980, IV R 174/76, BStBl II 1980, 566). Seit dieser Änderung ist die Inanspruchnahme des Freibetrags maßgeblich von den persönlichen Verhältnissen des StPfl (Alter, dauernde Berufsunfähigkeit) abhängig und wird zudem nur noch nur natürlichen Personen und nur noch einmal im Leben gewährt, so dass diese Qualifizierung bezogen auf die aktuell geltende Fassung nicht mehr haltbar ist. Es handelt sich nunmehr um eine persönliche Steuerbefreiung (BFH v 26.03.2015, IV R 3/12, BStBl II 2016, 553; BFH v 21.07.2009, X R 2/09, BS...