Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / 2. Einzelnes

a) Übergang der wesentlichen Grundlagen der selbstständigen Tätigkeit

Rn. 604

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Vorausgesetzt wird der Übergang der wesentlichen Grundlagen der selbstständigen Tätigkeit (vgl BFH BStBl 1994, 925; 2003, 838; 2019, 64; BFH/NV 2020, 507). Hierzu gehören sowohl die WG, die zur Erreichung des Betriebszwecks erforderlich sind und ein besonderes wirtschaftliches Gewicht für die Betriebsführung besitzen, als auch solche WG, die funktional gesehen für den Betrieb oder Teilbetrieb nicht erforderlich sind, in denen aber erhebliche stille Reserven gebunden sind (vgl im Übrigen BFH BStBl II 1996, 409; 1998, 104). Diese Auslegung beruht auf dem Zweck der Vorschrift, eine zusammengeballte Realisierung der über die Zeit entstandenen gesammelten stillen Reserven nicht dem progressiven ESt-Tarif zu unterwerfen (BFH BStBl II 2000, 123 unter C.V.1. c.). Die Übertragung sonstiger Einzel-WG genügt demnach nicht (BFH BFH/NV 2003, 773).

Rn. 605

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Was idS als wesentliche Betriebsgrundlage anzusehen ist, bestimmt sich letztlich nach den Verhältnissen des Einzelfalles. Maßgeblich ist eine funktionale Betrachtungsweise (BFH BStBl II 2010, 471; 2014, 288). In Betracht kommen ua das Praxis- oder Kanzleigrundstück (BFH BStBl II 2006, 173; 2006, 176); die Büroeinrichtung nicht unbedingt, da idR von geringem Wert; jedoch ein Schulungs-Kfz bei einem Fahrschulbetrieb (BFH BStBl II 2003, 838). Auch eine betrieblich begründete Forderung ist idS keine wesentliche Betriebsgrundlage. Ihre Zurückbehaltung, auch als "Rest-BV", ist unschädlich (vgl BFH BStBl II 2014, 288; Moritz, AktStR 2013, 325; Demuth/Fuhrmann, BeSt 2013, 13; Fuhrmann/Müller, DStR 2013, 848).

Rn. 606

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Auch immaterielle WG, wie der Mandanten- bzw Patientenstamm, der Praxiswert uÄ, können und werden idR wesentliche Betriebsgrundlage sein (BFH BStBl II 1986, 335; 1994, 925; 1997, 498; 2019, 64; BFH/NV 2000, 317; 2020, 507). Auch solche WG sind mit zu übertragen (BFH BStBl III 1964, 120, BStBl II 1998, 498), wobei lediglich die Zurückbehaltung weniger unwesentlicher Mandate unschädlich ist (BFH BStBl II 1992, 457; 1994, 925; 2008, 106; BFH/NV 2000, 1341; 2009, 756). Zurückbehaltung in diesem Sinn ist auch die Ausgliederung von Mandaten vor der Veräußerung (BFH BStBl II 2012, 777), mE aber nur, wenn ein enger zeitlicher Zusammenhang zwischen beiden Maßnahmen besteht.

Die zulässige Zurückbehaltung unterliegt einer Geringfügigkeitsgrenze; die auf die zurückbehaltenen Mandate entfallenden Umsätze in den letzten drei Jahren müssen weniger als 10 % der gesamten Einnahmen ausmachen (vgl die oben angegebene Rspr sowie H 18.3 EStH 2020 "Veräußerung"). Unerheblich hierbei ist, wie sich die die zurückbehaltene Mandantenbeziehung entwickelt und ob sie im bisherigen Umfang genutzt wird (vgl BFH BFH/NV 2001, 1561; aA FinVerw v 15.12.2006, DB 2007, 314; kritisch Strahl, StJB 2003/2004, 399; Richter, Stbg 2008, 16). Das gilt auch im Fall der Veräußerung eines "selbstständigen Teils des Vermögens" (s Rn 637 ff; BFH BStBl II 2012, 777).

Neu gewonnene Mandate sind nicht hierbei, sondern bei der Frage der Fortführung der Tätigkeit in geringem Umfang zu berücksichtigen (hierzu s Rn 616).

Rn. 607

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Sind idS die wesentlichen immateriellen WG übertragen worden, schadet die Zurückbehaltung von materiellen WG auch von einigem Gewicht nicht (BFH BStBl II 1993, 710; 1994, 925). Dies gilt jedoch nicht für wesentliche Betriebsgrundlagen von relativ geringem Wert (BFH BStBl II 2006, 176).

Rn. 608–609

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vorläufig frei

b) Zeitpunkt der Veräußerung

Rn. 610

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Der Zeitpunkt der Veräußerung und damit der Zeitpunkt der Erzielung des Veräußerungsgewinns ist der, in dem der Veräußerer seine vertraglichen Verpflichtungen wirtschaftlich erfüllt hat, also zB die Nutzungsmöglichkeiten durch Übergabe der Praxisräume, des Inventars und der Kunden- bzw Klientenkartei eröffnet hat (vgl BFH BStBl II 1992, 525; 1993, 669). Das gilt auch, wenn der Veräußerer nach Abschluss des Veräußerungsvertrages stirbt und dieser Vertrag von den Erben erfüllt wird; in diesem Fall erzielen die Erben den Veräußerungsgewinn (BFH BStBl II 1995, 893). Anders ist jedoch zu entscheiden, wenn ein Gesellschafter durch Tod aus einer Sozietät ausscheidet und hierdurch ein Veräußerungsgewinn entsteht; er wird noch dem Verstorbenen zugerechnet (BFH BStBl II 1994, 227). Zur Veräußerung "zum Ablauf des 31.12." eines Jahres vgl BFH BStBl II 2013, 176; FG Nbg EFG 2018, 1035.

c) Zeitweilige Einstellung der Berufstätigkeit

Rn. 611

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Die zeitweilige Einstellung der Berufstätigkeit ist weitere Voraussetzung für die Annahme einer begünstigten Veräußerung des Vermögens der selbstständigen Tätigkeit oder der Aufgabe derselben (so schon BFH BStBl III 1956, 205). Das bedeutet, dass die Tätigkeit am Ort ihrer bisherigen Ausübung wenigstens für eine gewisse Zeit nicht mehr ausgeübt wird und dies nach außen in Erscheinung tritt (BFH BStBl II 1975, 661; 1986, 335; 1992, 457; 1994, 925; 1997, 498; 2019, 64; BFH/NV 2001, 33; 2020, 507; Richter, FS Korn, 131,...