Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 18 ... / A. Buchführungs- und Aufzeichnungspflichten

Schrifttum:

Hartmann, Aufzeichnungs- und Aufbewahrungspflichten bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG, StBp 1992, 139;

Schoor, Einnahme-Überschussrechnung bei Freiberuflern, BuW 1993, 683;

Pickert, Gewinnermittlung durch Einnahme-Überschussrechnung oder durch BV-Vergleich, DB 1994, 158;

Mösbauer, Besonderheiten bei der Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG, StWa 1995, 126, 164 und 201;

Kanzler, Die steuerliche Gewinnermittlung zwischen Einheit und Vielfalt, FR 1998, 233;

Korn, KÖSDI Beratungsbrennpunkt 1, 1998, 19ff (zur steuerlichen Gewinnermittlung für Freiberufler-PersGes);

Drüen, Zur Wahl der steuerlichen Gewinnermittlungsart, DStR 1999, 1589;

Kanzler, Der Wechsel der Gewinnermittlung, FR 1999, 225;

Sprenger, Möglichkeiten zur Gewinnverlagerung bei der Einnahme-Überschussrechnung zum Jahreswechsel 1999/2000, INF 1999, 653;

Wangler/Weber, Der Wechsel von der Einnahme-Überschussrechnung zum Bestandsvergleich, SteuerStud 1999, 110;

Wotschofsky, Steuerpolitik von Freiberuflern, DB 1999, 1615;

Zimmermann, Die Einnahme-Überschussrechnung gemäß § 4 Abs 3 EStG, NWB F 17, 1379;

Weber-Grellet, Die Gewinnermittlungsvorschriften des SteuerentlastungsG 1999/2000/2002 – Ein Fortschritt?, DB 2000, 165;

Kempermann, Kein abweichendes Wj für Freiberufler, FR 2000, 202;

Kanzler, Kein willkürlicher Wechsel der Gewinnermittlungsart, FR 2001, 205;

Christ, Gewinnverteilungssysteme bei Freiberufler-Gesellschaften, INF 2006, 629;

Ramb/Schneider, Die Einnahme-Überschussrechnung von A–Z, 5. Aufl, 2010.

Verwaltungsanweisungen:

BMF v 10.02.2005, BStBl I 2005, 320 (Vordruck Einnahmenüberschussrechnung – "Anlage EÜR");

BMF v 11.09.2013, BStBl I 2013, 1153 (Standardisierte Einnahmenüberschussrechnung, Anlage EÜR 2013);

BMF v 09.10.2017, BStBl I 2017, 1381 (Standardisierte Einnahmenüberschussrechnung nach § 60 Abs 4 EStDV, Anlage EÜR 2017);

BMF v 16.09.2020, BStBl I 2020, 995 (Standardisierte Einnahmenüberschussrechnung nach § 60 Abs 4 EStDV, Anlage EÜR 2020).

1. Allgemeines

a) Wegfall der Buchführungspflicht

Rn. 410

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Eine Buchführungspflicht von Angehörigen der freien Berufe besteht mit In-Kraft-Treten der AO 1977 ab 01.01.1977 aufgrund steuerlicher Vorschriften nicht mehr (BFH BFH/NV 1987, 674), und zwar selbst dann, wenn die in § 141 AO aufgeführten Buchführungsgrenzen überschritten werden. Unter diese Regelung fallen nur gewerbliche Unternehmer und Land- und Forstwirte. § 140 AO hat mangels Regelung der Buchführungspflicht in anderen Gesetzen für Freiberufler keine Bedeutung. Der Wegfall der Buchführungspflicht gilt auch für freiberufliche Mitunternehmerschaften.

Rn. 411

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Auch § 238 HGB ist nicht einschlägig. Die freiberufliche Tätigkeit ist handelsrechtlich kein Gewerbe; Freiberufler sind keine Kaufleute.

b) Wahlrecht bei Gewinnermittlung

Rn. 412

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Die Einkünfte aus selbstständiger Arbeit werden als Gewinn erfasst (vgl § 2 Abs 2 Nr 1 EStG). Da die Gewinnermittlung nach § 5 EStG ausschließlich bei gewerblichen Einkünften anzuwenden ist, kommt für die Gewinnermittlung nur der Vermögensvergleich nach § 4 Abs 1 EStG oder die vereinfachte Gewinnermittlung nach § 4 Abs 3 EStG in Betracht (BFH BStBl II 1994, 852; zur Verfassungsmäßigkeit vgl BVerfGE 1984, 348).

Rn. 413

Stand: EL 156 – ET: 02/2022

Von der Entstehungsgeschichte und der Systematik des EStG her soll an sich § 4 Abs 1 EStG den Regelfall der Gewinnermittlung darstellen. Es besteht aber kein Über- und Unterordnungsverhältnis; beide Arten stehen gleichwertig nebeneinander (BFH BStBl II 2009, 659; BFH/NV 1999, 1195). Tatsächlich ist die Überschussrechnung die überwiegende Gewinnermittlungsart selbstständig Berufstätiger (Brandt in H/H/R, § 18 EStG Rz 29 (Februar 2020); Fitsch in Lademann, § 18 EStG Rz 191). Die Gründe liegen auf der Hand: von Vorteil sind

• Kosteneinsparungen durch geringe formelle Anforderungen (BFH BStBl II 1973, 480),
• Ersparung von Bewertungsvorgängen,
• Möglichkeit der legalen Verschiebung von gewinnwirksamen Zuflüssen und Abflüssen (Drüen, DStR 1999, 1589; Pickert, DB 1994, 1581),

ohne dass dies als Gestaltungsmissbrauch anzusehen wäre (BFH BStBl II 1991, 13; Seer, DStR 1987, 603).

Als Nachteil kann wirken, dass

• erhaltene Vorschüsse als BE zu erfassen sind (dazu BFH BStBl II 1990, 287; 1982, 593; BFH/NV 1986, 665),
• weder Rückstellungen, zB für Schadensersatzverpflichtungen, gebildet
• noch Teilwertabschreibungen (mit entsprechenden Zinsnachteilen) vorgenommen werden dürfen und
• BA erst im Zeitpunkt ihrer Leistung abzugsfähig sind.

Der Periodengewinn wird also nicht nach dem Realisationsprinzip geglättet (Segebrecht, Die Einnahme-Überschussrechnung nach § 4 Abs 3 EStG, 12. Aufl 2009 Rz 75). Nach Wotschofsky, DB 1999, 1615, 1617 ist die Option zur Gewinnermittlung nach § 4 Abs 1 EStG bei Freiberuflern von "pathologischen Ausnahmen" abgesehen nicht vorteilhaft; aA Weber-Grellet, DStR 1998, 1343, 1349, wonach die Rspr die Überschussrechnung unter Berufung auf den Grundsatz des gleichen Gesamtgewinns dem BV-Vergleich angenähert hat. Zur neuerdings anerkannten Zulässigkeit von gewillkürtem BV s Rn 440ff.

Rn. 41...