Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19 ... / 1. Beiträge

a) Allgemeines

Rn. 179

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Zu den anderen Bezügen und Vorteilen iSd § 19 Abs 1 S 1 Nr 1 EStG gehören vor allem die Beiträge des ArbG für Versicherungen der ArbN für Alter und Invalidität sowie Tod, § 2 Abs 2 Nr 3 LStDV, nicht jedoch bei Arbeitslosigkeit zum Arbeitslosengeld. Die Zukunftssicherungsleistungen sind gemäß § 3 Nr 62 EStG steuerfrei, soweit der ArbG hierzu gesetzlich verpflichtet ist (s Rn 188). Mangels Ausgabe an einen Dritten ist die Bildung von Pensionsrückstellungen durch den ArbG iSd § 6a EStG kein Arbeitslohn; ebensowenig die Zuführung weiterer Beträge zu einer bereits bestehenden Rückstellung. Es spielt keine Rolle, ob der ArbG gleichzeitig eine Rückdeckungsversicherung abschließt.

Arbeitslohn sind aber die späteren Leistungen der Kasse an den ArbN, s Hartz/Meessen/Wolf, "Zufluss von Arbeitslohn" Rz 25 (Dezember 2019). Gleiches gilt für die Leistungen aufgrund von Versorgungszusagen.

StPfl Arbeitslohn liegt dagegen vor, soweit nicht Steuerfreiheit nach § 3 Nr 62 EStG eingreift, bei Beiträgen zu einer Direktversicherung iSd § 40b EStG sowie Zahlungen an eine rechtlich selbstständige Pensionskasse (Versorgungseinrichtung mit Rechtsanspruch auf Leistung – s § 4c EStG) zugunsten des ArbN durch den ArbG.

Rn. 180

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Steht bei einer Gruppenunfallversicherung die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag ausschließlich dem ArbG zu, liegt nach BFH BStBl II 2009, 385; 2000, 406 im Zeitpunkt der Beitragsleistung durch den ArbG auch dann kein Zufluss stpfl Arbeitslohns vor, wenn die ArbN selbst Anspruchsinhaber sind. Zu Recht stellt der BFH fest, dass Arbeitslohn immer nur dann vorliegt, wenn dem ArbN Geld oder geldeswerte Güter für eine Beschäftigung zugeflossen sind (BFH BStBl II 1983, 39). Zugeflossen ist eine Einnahme immer dann, wenn der Empfänger die wirtschaftliche Verfügungsmacht über die in Geld oder Geldeswert bestehenden Güter erlangt hat (ständige Rspr s BFH BStBl II 1975, 776; 1986, 342).

Bezogen auf die Arbeitslohnqualität von Zukunftssicherungsleistungen stellt der BFH – wie schon in früheren Urteilen – auf das Vorhandensein eines unentziehbaren Rechtsanspruchs des ArbN auf die Leistung der Versicherung ab. Bei einer Gruppenunfallversicherung, bei der Ansprüche nur vom ArbG als Versicherungsnehmer geltend gemacht werden können, ist die Rechtsposition des ArbN so eingeschränkt, dass ein unentziehbarer Rechtsanspruch nicht vorliegt (so bereits BFH BStBl II 1976, 694 für die Insassenunfallversicherung).

Ein nur mittelbarer Anspruch des ArbN gegen die Versicherung genügt nicht für die Bejahung eines Lohnzuflusses.

Danach werden Unfallversicherungen des ArbG folgendermaßen steuerlich behandelt:

• Handelt es sich bei den vom ArbG abgeschlossenen Unfallversicherungen seiner ArbN um Versicherungen für fremde Rechnung (§ 179 Abs 2 iVm §§ 75–79 VVG), bei denen die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag ausschließlich dem ArbG zusteht, so stellen die Beitragsleistungen des ArbG keinen Arbeitslohn dar (BFH BStBl II 2000, 406).
• Dagegen gehören die Beiträge als Zukunftssicherungsleistungen zum Arbeitslohn, wenn der ArbN den Versicherungsanspruch unmittelbar gegenüber dem Versicherungsunternehmen geltend machen kann. Das gilt unabhängig davon, ob es sich um eine Einzelunfallversicherung oder Gruppenunfallversicherung handelt. Die Beiträge für eine Gruppenunfallversicherung sind ggf nach Zahl der versicherten ArbN auf diese aufzuteilen (§ 2 Abs 2 Nr 3 S 3 LStDV).
• Steuerfrei sind Beiträge oder Beitragsteile, die das Unfallrisiko auf Dienstreisen abdecken und deshalb zu den steuerfreien Reisekostenvergütungen gehören.
• Soweit die vom ArbG übernommenen Beiträge oder die Beiträge zu Versicherungen des ArbG dem stpfl Arbeitslohn zuzuordnen sind, sind sie im Zeitpunkt ihrer Zahlung dem stpfl Arbeitslohn des ArbN zuzurechnen und dem LSt-Abzug zu unterwerfen, wenn nicht eine Pauschalbesteuerung nach § 40b Abs 3 EStG durchgeführt wird. Voraussetzung für die LSt-Pauschalierung ist, dass der nach Zahl der versicherten ArbN aufgeteile stpfl Gesamtbeitrag – ohne VersSt – keinen höheren Durchschnittsbeitrag als 62 EUR jährlich ergibt. Der Pauschalbesteuerung unterliegen nur die als Arbeitslohn zu erfassenden ArbG-Leistungen. Vom ArbG übernommene Beiträge des ArbN sind immer stpfl Arbeitslohn. Dies gilt nur dann nicht, soweit Beiträge zu Unfallversicherungen gegen berufliche Unfälle und Beiträge zu Versicherungen gegen alle Unfälle auch das Unfallrisiko bei Dienstreisen abdecken (vgl BMF BStBl I 2000, 1204 Tz 1.4). Arbeitslohn liegt auch dann vor, wenn der ArbG nach dem Innenverhältnis mit dem ArbN nur die Pflicht hat, die Beiträge des ArbN einzubehalten und an den Versicherer abzuführen (BFH BFH/NV 1988, 564).

Die Rspr des BFH führt dazu, dass in den Unfallversicherungsfällen, in denen die Ausübung der Rechte aus dem Versicherungsvertrag ausschließlich dem ArbG zusteht, nicht die Versicherungsbeiträge, sondern erst die späteren Versicherungsleistungen beim ArbN steuerlich zu erf...