Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19 ... / 4. Arbeitgeberanteile

a) Allgemeines

Rn. 192

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Ausgaben für die Zukunftssicherung des ArbN, die aufgrund gesetzlicher Verpflichtung geleistet werden, oder diesen gleichgestellte Ausgaben gehören nicht zum Arbeitslohn. Die ArbG-Anteile zur gesetzlichen Sozialversicherung sind gemäß § 3 Nr 62 EStG steuerfrei, desgleichen nach § 3 Nr 65 EStG die Beiträge zur Insolvenzsicherung. Als erstere sieht BFH BStBl II 1971, 22 nicht an die ArbG-Anteile, die ein Theater zur Altersversorgung der Bühnenangehörigen an die Versorgungsanstalt der deutschen Bühne zahlt. Dass die Leistungen nicht freiwillig, sondern aufgrund einer Tarifordnung iVm der Satzung der Versorgungsanstalt der deutschen Bühnen erbracht werden, ändere daran nichts, es liegen keine Leistungen aufgrund gesetzlicher Verpflichtung vor, die die Annahme von Arbeitslohn beim Begünstigten ausschließen.

Gleiches gilt für arbeitsvertraglich geschuldete ArbG-Beiträge einer AG für die freiwillige Weiterversicherung eines Vorstandsmitglieds in der gesetzlichen Renten- bzw Krankenversicherung, da keine gesetzliche Versicherungspflicht besteht (§ 1 S 4 SGB VI). Ebenso sind vergleichbare Beiträge für einen Gesellschafter-Geschäftsführer einer GmbH dann nicht steuerfrei, wenn er hälftig beteiligt ist, weil er dann, was insofern maßgebend ist, sozialversicherungsrechtlich nicht als ArbN anzusehen ist, Kreussler, DB 1986, 1597; FG Sa EFG 1983, 340.

ArbN-Anteile zur gesetzlichen Sozialversicherung, die der ArbG für den ArbN entrichtet, sind grundsätzlich stpfl Arbeitslohn. Kommt es wegen fehlerhafter Abführung der Sozialversicherungsbeiträge zu einer Beitragsnachentrichtung durch den ArbG an den Träger der Sozialversicherung, so liegt hinsichtlich der ArbN-Anteile nur dann die Gewährung zusätzlichen stpfl Arbeitslohns vor, wenn ArbG und ArbN eine Nettolohnvereinbarung getroffen haben oder der ArbG zwecks Steuer- oder Beitragshinterziehung die Unmöglichkeit einer späteren Rückbelastung beim ArbN bewusst in Kauf genommen hat. Eine Gewährung zusätzlichen Arbeitslohns liegt dagegen nicht vor, wenn es der ArbG irrtümlich unterlassen hat, den Barlohn des ArbN um den gesetzlichen ArbN-Anteil zu kürzen, und die Unmöglichkeit einer Rückbelastung wegen Eintritts der gesetzlichen Lastenverschiebung (§ 395 Abs 2 und § 1397 Abs 3 RVO aF, § 28g SGB IV) zum endgültigen Verbleiben des Vorteils beim ArbN geführt hat, vgl BFH BStBl II 1994, 194. Dieser Vorteil ist dem ArbN nämlich vom ArbG nicht "für eine Beschäftigung gewährt" worden.

Für die Qualifizierung des Vorteils als Arbeitslohn ist maßgebend, dass der Vorteil durch das individuelle Arbeitsverhältnis veranlasst ist, insbesondere dass ihm Entlohnungscharakter zukommt. Daran fehlt es, weil die Bereicherung durch die Verschiebung der sozialversicherungsrechtlichen Beitragslast, dh kraft Gesetzes eingetreten ist. Arbeitslohn liegt hingegen vor, wenn der ArbG die Anteile eines krankenversicherungspflichtigen ArbN an eine Ersatzkasse übernimmt.

Zuschüsse zu den Beiträgen eines Angestellten für eine private Krankenversicherung, zu denen der ArbG nach § 257 Abs 2 SGB V sowie nach § 61 Abs 2 SGB XI verpflichtet ist, sind dagegen iRd Betrags gemäß § 3 Nr 62 EStG steuerfrei, den der ArbG im Falle der Krankenversicherungspflicht zu zahlen hätte, aber nur bis zur Hälfte des Betrags, den der Angestellte für seine freiwillige Krankenversicherung tatsächlich aufzuwenden hat. Ebenso werden ArbG-Zuschüsse zu Krankenkassenbeiträgen nach BMF BStBl I 1971, 147 bei freiwilliger Weiterversicherung eines Angestellten in einer Ersatzkasse behandelt.

Zuschüsse des ArbG zu den Aufwendungen des ArbN für eine Lebensversicherung oder für eine freiwillige Weiterversicherung in der gesetzlichen Rentenversicherung der Angestellten oder für eine öffentlich-rechtliche Versicherungs- oder Versorgungseinrichtung seiner Berufsgruppe – R 3.62 Abs 3 LStR 2023 – sind dem Grunde nach ebenfalls steuerfrei (§ 3 Nr 62 S 2 EStG), wenn der ArbN von der Verpflichtung in der gesetzlichen Rentenversicherungspflicht befreit wurde. Der Höhe nach ist die Steuerfreiheit der Zuschüsse auch hier auf den Betrag begrenzt, den der ArbG als gesetzlichen ArbG-Anteil zur gesetzlichen Rentenversicherung zu zahlen hätte, s oben.

Rn. 193

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Beiträge einer Kommunalbehörde zur Gruppenkrankenversicherung der Beamten und nicht pflichtversicherten Angestellten sind nach BFH BStBl II 1973, 588 keine steuerfreien Ausgaben für die Zukunftssicherung, da nach den einschlägigen gesetzlichen Vorschriften keine gesetzliche Verpflichtung besteht. Eine solche erstrecke sich nur auf die Leistung von Beihilfen im Einzelfall. Nur Beiträge zu einer Direktversicherung der ArbN gehören hierher, nicht Beiträge, die nur dazu dienen, dem ArbG die Mittel zur Leistung einer dem ArbN zugesagten Versorgung zu verschaffen.

Zur Rückdeckungsversicherung s Rn 185.

b) Unmittelbarkeit

Rn. 194

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Der ArbG ist verpflichtet, die Beiträge zur Sozialversicherung – ArbN- und ArbG-Anteile – direkt an die entsprechenden Sozialve...