Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19 ... / 5. Spätere Leistungen an den ArbN

a) Grundsatz

Rn. 199

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Sind die Ausgaben für die Zukunftssicherung Arbeitslohn, so stellen die späteren Leistungen an den ArbN aus der Versorgungseinrichtung (Pensionskasse des Betriebs, Versicherungsunternehmen) im allgemeinen Renten iSd § 22 EStG dar, s BFH BStBl III 1958, 4; BFH BStBl III 1958, 258 zur Frage der Rentenleistungen an die früheren IG-Farben-Pensionäre: Leibrenten nach § 22 EStG. Für Leistungen aus Pensionskassen iSd § 4c EStG gilt dies weiterhin, nicht dagegen für Leistungen aus Unterstützungskassen, die grundsätzlich Arbeitslohn sind (s Rn 152).

b) Bedeutung früherer Behandlung

Rn. 200

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Im Übrigen ändert es an der Besteuerung nach § 22 EStG grundsätzlich nichts, wenn die Ausgaben des ArbG früher zu Unrecht nicht als Arbeitslohn behandelt worden sind. Denn der frühere Fehler darf nicht fortwirken, BFH BStBl III 1961, 191. Abweichendes gilt aber, wenn die frühere Behandlung erkämpft worden ist oder wenn infolge unklarer Vereinbarungen zweifelhaft ist, ob Rückdeckung oder Direktversicherung anzunehmen sei. Dann kommt dem durch die insbesondere langjährige tatsächliche Behandlung indizierten Parteiwillen maßgebende Bedeutung zu.

Im Fall BFH BStBl III 1966, 225 waren die Beiträge der ArbN an eine betriebliche "Ruhegeldeinrichtung" zwar richtig als verwendeter Arbeitslohn behandelt, unrichtig aber als Sonderausgaben abgezogen worden, da die Ruhegeldeinrichtung keine selbstständige Versorgungskasse war. Der BFH lehnt die Besteuerung der Ruhegelder als Arbeitslohn ab, sie müssten mit Rücksicht auf die jahrelange Behandlung der Beiträge wie eigene der ArbN als Renten besteuert werden, da sonst nochmals LSt von den vollen Bezügen zu erheben wäre. Im Ergebnis ist dem zuzustimmen, da nach den zugrundeliegenden Vereinbarungen Renten versprochen wurden.

Ähnlich, gleichwohl anders BFH BStBl II 1966, 224, wo ein ArbN, weil er die Bedingungen für die Auszahlung eines Ruhegeldes nicht erfüllt hatte, lediglich seine Beiträge verzinst zurückerhielt, die er aus versteuertem Arbeitslohn geleistet hatte; mit Recht Arbeitslohn abgelehnt, sondern Kapitalrückzahlung angenommen.

Nach BFH BStBl III 1966, 19 sind Leistungen, die der ArbN aufgrund teilweise lohnversteuerter Beiträge bezieht, in vollem Umfang als Renten zu versteuern, auch nicht teilweise als Arbeitslohn. Eine Aufspaltung der einheitlichen Rente ist nicht zulässig (betraf Knappschaftsrenten, die nur teilweise aus Beiträgen der ArbN finanziert waren).

Vgl zur Frage, ob Bezüge zur Altersversorgung unter § 19 EStG oder unter § 22 EStG fallen, auch noch BFH BStBl III 1964, 579; 1966, 486. Nach dieser Entscheidung ist die FinVerw auch für die Auszahlung eines Versorgungskapitals daran gebunden, wenn die Beiträge des ArbG zuvor nicht unter dem Gesichtspunkt einer Rückdeckung, sondern als Arbeitslohn des begünstigten ArbN behandelt wurden. Die späteren Leistungen sind sodann Renten. Die gilt in vollem Umfang, auch wenn für einige Jahre die Sache wie eine Rückdeckungsversicherung behandelt wurde.

ME zweifelhaft, da ohne weiteres eine Aufteilung der späteren Leistung in Arbeitslohn und Rente möglich und auch gerecht ist. Die Übereinkunft mit dem FA, dass von einem bestimmten Zeitpunkt ab die Beiträge als aus versteuertem Arbeitslohn gezahlt anzusehen seien (also Arbeitslohn der Beiträge), kann nicht ohne zusätzliche besondere Begründung auch auf die Auszahlung der Versorgungsleistung dergestalt erstreckt werden, dass auch die auf die bisher unter dem Gesichtspunkt der Rückdeckung geleisteten Beiträge entfallenden Leistungen Renten, nicht Arbeitslohn seien.

c) Verfassungsmäßigkeit

Rn. 201

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Nach BFH BStBl III 1960, 104 und ständig bis BFH BStBl II 1976, 228 verstößt es nicht gegen das GG, wenn einkommensteuerlich die verschiedenen Formen der Altersversorgung von ArbN unterschiedlich behandelt werden wie zB die Ruhegehälter der Beamten als Arbeitslohn nach § 19 EStG, die damit voll besteuert werden, während bei der hier behandelten Zukunftssicherung durch Direktversicherung und spätere Anwendung des § 22 EStG nur der Ertragsanteil der jährlichen Rente besteuert wird, vgl § 22 Nr 1 Buchst a EStG ab 1955. Einigkeit bestand über das Erfordernis einer Gesetzesreform, die denn auch BVerfG BStBl II 1980, 545 wegen der grundrechtlich nicht länger zu verantwortenden Ungleichbehandlung dem Gesetzgeber aufgegeben hat.

Rn. 202

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Mit Urteil vom 06.03.2002 (BVerfG BStBl II 2002, 618) hat das BVerfG entschieden, dass die unterschiedliche Besteuerung der Beamtenpensionen nach § 19 EStG und der Renten aus der gesetzlichen Rentenversicherung nach § 22 Nr 1 S 3 Buchst a EStG seit dem Jahr 1996 mit dem Gleichheitsgesetz des Art 3 Abs 1 GG unvereinbar ist. Das BVerfG hatte den Gesetzgeber verpflichtet, spätestens mit Wirkung zum 01.01.2005 eine Neuregelung zu treffen.

Diese ist mit dem AltEinkG getroffen worden. Bis zum Jahr 2040 erfolgt nunmehr die schrittweise Angleichung der Besteuerung der Versorgungsbezüge und der gesetzlichen Renten, auch s Rn 396f.

Rn. 20...