Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 19 ... / A. Allgemeines

1. Begriff

Rn. 139

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Arbeitslohn ist nach ständiger Rspr schon des RFH grundsätzlich alles, was dem ArbN mit Rücksicht auf das Arbeitsverhältnis als Gegenleistung für die zur Verfügungstellung seiner Arbeitskraft vom ArbG oder für diesen von einem Dritten gewährt wird, s zB RFH RStBl 1936, 1158; 1937, 1186; 1939, 299; BFH BStBl III 1959, 230. Mit Offerhaus, BB 1982, 1061 ist zunächst zu fragen, ob überhaupt Einnahmen vorliegen. Gemeint sind alle Einnahmen aus gegenwärtigen, früheren oder künftigen Dienstverhältnissen. Einnahmen sind alle Güter, die in Geld oder Geldeswert bestehen, s § 8 Abs 1 EStG, § 2 Abs 1 S 2 LStDV; als geldeswerte Güter kommen insbesondere die Sachbezüge in Betracht.

Von großer praktischer Tragweite ist das Erfordernis, dass der ArbN durch die Einnahmen objektiv bereichert sein muss, s BFH BStBl III 1961, 443. Die objektive Bereicherung entfällt bei Auslagenersatz und durchlaufenden Geldern. Zweifelhaft erscheint sie bei manchen Sachzuwendungen, zB anlässlich von Betriebsveranstaltungen und der Einräumung von Optionsrechten.

Mit der neueren Rspr (s BFH BStBl II 1983, 39, Vorsorgeuntersuchung; BFH BStBl II 1983, 712, Beiträge zu Angestelltenversicherung; BFH BStBl II 1985, 164, Essenfreibetrag; BFH BStBl II 1985, 641, Lehrabschlussprämie; BFH BStBl II 1986, 868, Kindergartenplatz; BFH BStBl II 1987, 142, Kurkosten; BFH BStBl II 1987, 822, weitergegebene Aufsichtsratsvergütung; BFH BStBl II 1990, 472, Personalrabatt; BFH BStBl II 1992, 655, Betriebsveranstaltung) muss die Einnahme durch das individuelle Dienstverhältnis des ArbN veranlasst sein.

Eine Einnahme und damit Arbeitslohn scheidet aus, wenn die Zuwendung im überwiegend eigenbetrieblichen Interesse des ArbG getätigt wird. Zur Intensität der Veranlassung ("mittelbarer", "unmittelbarer", "wesentlicher" oder "adäquater" Kausalzusammenhang) s Offerhaus, BB 1982, 1061; Lang, JbDStJG 1986, 15, 50ff. Hingegen findet sich in der Rspr des BFH – zu Recht – nicht mehr die früher (zB BFH BStBl II 1978, 239; 1981, 773) vertretene These, der Begriff des Arbeitslohns sei "weitgefasst". Dementsprechend ist auch nicht im Zweifel in Grenzfällen Arbeitslohn anzunehmen. Vielmehr muss in jedem Einzelfall geprüft werden, ob eine Einnahme "für" eine Beschäftigung (§ 19 Abs 1 Nr 1 EStG), also zum Zwecke der Entlohnung von Diensten, gewährt wurde.

Allerdings wird ein dem ArbN von seinem ArbG verschaffter Vorteil regelmäßig "für" die Beschäftigung eingeräumt sein, wenn die Zuwendung nicht durch andere Rechtsbeziehungen (zB Miete, Darlehn usw) oder durch sonstige, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhende (zB private) Beziehungen zwischen ArbN und ArbG veranlasst ist, s BFH BStBl II 1987, 522, und auch nicht im ganz überwiegenden Eigeninteresse des ArbG (dazu unten) erfolgt. Der gegenüber § 19 Abs 1 Nr 1 EStG ("für" eine Beschäftigung) weiteren Wortfassung in § 2 Abs 1 S 1 LStDV ("aus" dem Dienstverhältnis) kommt keine die Besteuerung ausweitende Bedeutung zu, s Offerhaus, BB 1982, 1061, 1063.

Soweit ältere Formulierungen des BFH wie: Arbeitslohn sind alle Einnahmen, die einem ArbN aus Anlass oder (!) als Ausfluss seiner ArbN-Tätigkeit von seinem ArbG zugewendet werden (BFH BStBl II 1973, 819) Gegenteiliges nahelegen, ist dem nicht zu folgen.

Rn. 140

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Eine Einnahme wird "für" eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist, also nur mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und als Ertrag der nichtselbstständigen Arbeit anzusehen ist, s BFH BStBl II 1985, 530; 1992, 655; 2019, 373; 2021, 311. Dagegen erfolgt eine Zuwendung nicht "für" die Beschäftigung, wenn sie vom ArbG nicht mit dem Ziel der Entlohnung gewährt und vom ArbN nicht als Frucht seiner Dienstleistung aufgefasst wird, s BFH BStBl II 1986, 406; 1986, 868.

Solche Zuwendungen, die zwar mit einer Bereicherung des ArbN, also mit Einnahmen verbunden sind, aber nicht zum Zwecke der Entlohnung gegeben werden, werden durch die neuere Rspr des BFH als im ganz überwiegend eigenbetrieblichen Interesse erfolgt bezeichnet. Damit soll nicht ein ungeschriebenes negatives Tatbestandsmerkmal zum Arbeitslohnbegriff eingeführt werden, sondern lediglich das Auslegungsergebnis umschrieben werden, dass eine Zuwendung nicht durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst gewesen sei.

Rn. 141

Stand: EL 167 – ET: 09/2023

Mit dem Begriff des eigenbetrieblichen Interesses als Kennzeichnung nicht steuerbarer Zuwendungen des ArbG wurden die hierfür früher verwendeten Begriffe Gelegenheitsgeschenk und Annehmlichkeit abgelöst, s BFH BStBl II 1985, 641; BFH/NV 1986, 56. Während in der Entscheidung über Kreislaufkuren (BFH BStBl II 1975, 340) die Begriffe Annehmlichkeit und eigenbetriebliches Interesse des ArbG noch nebeneinander als Gründe für das Nichtvorhandensein von Arbeitslohn genannt werden, wurde die Steuerbarkeit von Vorsorgeuntersuchungen (s BFH BStBl II 1983, 39) nur noch unter dem Gesichtspunkt des eigenbetrieblichen Interesses g...