Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 2 U ... / VII. Das zu versteuernde Einkommen (§ 2 Abs 5 EStG)

A. Die Steuerbemessungsgrundlage – Allgemeines

Rn. 322

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

§ 2 Abs 5 EStG führt den Begriff des zu versteuernden Einkommens (zvE) ein. Dabei ist zu unterscheiden:

• der Begriff des zvE für das ESt-Recht (§ 2 Abs 5 S 1 EStG)
• der Begriff des zvE für andere Gesetze (§ 2 Abs 5 S 2 EStG)

§ 2 Abs 5 S 1 EStG wurde zuletzt durch Art 9 Nr 3b HBeglG 2004 (v 29.12.2003, BGBl I 2003, 3076) neu gefasst, bedingt durch den Wegfall des Haushaltsfreibetrages nach § 32 Abs 7 EStG (Art 9 Nr 23c HBeglG aaO) ab VZ 2004. Der Haushaltsfreibetrag wurde durch den Entlastungsbetrag für Alleinerziehende (§ 24b EStG) ersetzt (s Rn 198a–198c).

B. Der Begriff des "zu versteuernden Einkommens" für das ESt-Recht (§ 2 Abs 5 S 1 EStG)

Rn. 323

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Das zvE als Bemessungsgrundlage für die ESt behandelt § 2 Abs 5 S 1 EStG. Unter der Bemessungsgrundlage einer Steuer ist der Geldbetrag zu verstehen, der unter Anwendung des maßgeblichen Steuersatzes (Steuertarifs) die Steuerschuld bemisst. Kennt ein Steuergesetz die Möglichkeit von Steuerschuldermäßigungen, dann muss klargestellt werden, dass die Anwendung des Steuersatzes auf die Bemessungsgrundlage nicht ohne weiteres schon zum endgültig geschuldeten Steuerbetrag führt, weil Steuerschuldermäßigungen den aus Bemessungsgrundlage und Steuersatz abgeleiteten Steuerbetrag noch kürzen können. § 2 Abs 5 S 1 EStG stellt dies klar, indem es von der "tariflichen" (noch nicht durch Steuerschuldermäßigungen gekürzten) ESt spricht.

Rn. 323a

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Der Begriff des zvE (iSd § 2 Abs 5 EStG) wird auch zB verwendet in:

• § 34 Abs 1 S 2, 3, Abs 3 EStG
• § 34a Abs 1 S 1 EStG
• § 34b Abs 3 Nr 1 EStG
• § 34c Abs 1 S 2, 3 EStG
• § 35 Abs 1 S 1 EStG
• § 50 Abs 1 S 2 EStG
• § 51a Abs 2 S 2 EStG.

Rn. 324

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Im System einer progressiven Steuer wie der ESt hat die Bemessungsgrundlage zwei Funktionen:

• Sie bildet die Basisgröße, aus der unter Anwendung des Steuertarifs die Steuerschuld bemessen wird.
• Sie bestimmt den anzuwendenden Steuersatz (§ 32a Abs 1 S 2 EStG).

Rn. 325

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Beim Progressionsvorbehalt (§ 32b EStG) fallen beide Funktionen auseinander: Abzugsbeträge, die die Bemessungsgrundlage als Basisgröße für die Steuerschuld kürzen, bleiben bei der Ermittlung des maßgeblichen Steuersatzes unberücksichtigt. Davon abgesehen handelt es sich jedoch um eine einheitliche Größe.

Rn. 326

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Die Steuerbemessungsgrundlage hängt eng mit dem Steuergegenstand zusammen: Sie ist zunächst als ein quantifiziertes Steuerobjekt anzusehen. Doch kann der Gesetzgeber Abzüge (insbesondere Befreiungen) vorsehen, die Teilbeträge des Steuerobjekts aus der Bemessungsgrundlage wieder herauslösen. Dies ist in § 2 Abs 5 EStG erfolgt. Die Steuerbemessungsgrundlage umfasst daher nur einen Teilbetrag des quantifizierten Steuerobjekts.

Rn. 327

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Das zvE ermittelt sich für die ESt wie folgt (§ 2 Abs 5 S 1 EStG):

	Einkommen
./.	Freibeträge nach § 32 Abs 6 EStG
./.	sonstige vom Einkommen abzuziehende Beträge
=	zvE

C. Steuerbemessungsgrundlage und Grundfreibetrag

Schrifttum:

Lehner, Die Entscheidung des BVerfG zur Verfassungswidrigkeit des Grundfreibetrages, DStR 1992, 1641;

Esser, Steuerfreistellung des Existenzminimums – Nullzone, Steuerabzug oder Abzug von der Bemessungsgrundlage?, DStZ 1994, 517;

Homburg, Grundentlastung und Progressionsvorbehalt, BB 1995, 849.

Rn. 328

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Zur Höhe des Grundfreibetrages (in EUR) s nachfolgende Tabelle (auch s § 32a Rn 6 (Nacke)):

VZ	Alleinstehende	Zusammenveranlagte Ehegatten
2002, 2003	EUR 7 235	EUR 14 471
2004–2008	EUR 7 664	EUR 15 329
2009	EUR 7 834	EUR 15 668
2010–2012	EUR 8 004	EUR 16 008
2013	EUR 8 130	EUR 16 260
2014	EUR 8 354	EUR 16 709
2015	EUR 8 472	EUR 16 944
2016	EUR 8 652	EUR 17 304
2017	EUR 8 820	EUR 17 640
2018	EUR 9 000	EUR 18 000
2019	EUR 9 168	EUR 18 336
2020	EUR 9 408	EUR 18 816
2021	EUR 9 744	EUR 19 488
2022	EUR 9 984	EUR 19 968

Rn. 329

Stand: EL 159 – ET: 08/2022

Das BVerfG BStBl II 1993, 413 leitet aus den Art 2 Abs 1, 12 Abs 1 u 14 Abs 1 GG ab, dass Steuergesetze nicht erdrosselnd wirken dürften. Dem StPfl müsse nach Erfüllung seiner Steuerschuld so viel verbleiben, als er zur Bestreitung des notwendigen Lebensunterhalts für sich und – unter Berücksichtigung des Art 6 Abs 1 GG – seiner Familie bedürfe (sog Existenzminimum). Aus diesen ersten Aussagen des BVerfG folgt zunächst die Verpflichtung des Gesetzgebers, von Verfassungs wegen das Existenzminimum nicht zu besteuern. Dies muss man als Ausfluss des subjektiven Nettoprinzips (s Rn 16h, 33, 309) sehen.

Zur Höhe des Existenzminimums führt das Gericht aus: Die Höhe hänge von den allgemein wirtschaftlichen Verhältnissen und dem "in der Rechtsgemeinschaft anerkannten Mindestbedarf" ab. Das steuerfrei zu stellende Existenzminimum dürfe nicht den Mindestbedarf der Sozialhilfe unterschreiten. Der Mehrbedarf (s § 30 SGB XII) brauche nur bei Erwerbstätigen berücksichtigt werden, sobald der Gesetzgeber die ungleiche Besteuerung der Alterseinkünfte (s Rn 197) beseitigt habe. Wegen des Typisierungsrechts im Steuerrecht müsse der Gesetzgeber das Existenzminimum grundsätzlich so bemessen, dass...