Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 22 ... / II. Besteuerung wiederkehrender Bezüge, § 22 Nr 1 EStG

A. Allgemeines/Überblick

1. Überblick

Rn. 30

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

§ 22 Nr 1 EStG regelt die Besteuerung sog wiederkehrender Bezüge. Insb wird die Besteuerung von Leibrenten, unterteilt

• in die nachgelagerte Besteuerung der sog Basisversorgung nach § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst aa EStG mit einem bestimmten Besteuerungsteil (s Rn 90ff) und
• die Besteuerung der übrigen Leibrenten nach § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst bb EStG mit einem bestimmten Ertragsanteil (s Rn 172ff)

geregelt.

Fallen die wiederkehrenden Bezüge nicht unter § 22 Nr 1 S 3 EStG, liegen voll steuerbare Einnahmen iSd § 22 Nr 1 S 1 vor, die nicht nur mit einem bestimmten Besteuerungsanteil oder einem bestimmten Ertragsanteil besteuert werden.

2. Norminhalt

Rn. 31

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Entsprechend seiner Funktion als Auffangtatbestand bestimmt § 22 Nr 1 S 1 EStG zunächst ohne Nennung konkretisierender Tatbestandsmerkmale, dass wiederkehrende Bezüge – unter Beachtung der Subsidiarität (s Rn 3ff) – sonstige Einkünfte sind (s Rn 34ff). Nach § 22 Nr 1 S 1 Hs 2 EStG kommt zudem § 15b EStG sinngemäß zur Anwendung (s Rn 41). § 22 Nr 1 S 2 EStG sieht vor, dass wiederkehrende Bezüge – korrespondierend mit dem Abzugsverbot beim Zahlungsverpflichteten gemäß § 12 Nr 2 EStG – grds nicht steuerbar sind, wenn diese freiwillig, aufgrund einer freiwillig begründeten Rechtspflicht oder an eine gesetzlich unterhaltsberechtigte Person gewährt werden (s Rn 46ff). § 22 Nr 1 S 3 EStG regelt den praktisch wichtigsten Teil in Form der Leibrenten iRd sog Basisversorgung (§ 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst aa EStG, s Rn 90ff) und der übrigen Leibrenten (§ 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst bb EStG, s Rn 172ff). § 22 Nr 1 S 3 Buchst b EStG regelt sodann, dass Einkünfte aus Zuschüssen und sonstige Vorteile, die als wiederkehrende Bezüge gewährt werden, ebenfalls als sonstige Bezüge zu versteuern sind (s Rn 218).

3. Entstehungsgeschichte

Rn. 32

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Regelungen, die eine Besteuerung wiederkehrender Bezüge beim StPfl erlauben, lassen sich bis ins Preußisches EStG von 1891 bzw 1906 zurückverfolgen (dazu und, zur weiteren Entwicklung bis 2005 des § 22 Nr 1 EStG s Wernsmann/Neudenberger in K/S/M, § 22 EStG Rz B 20ff (Mai 2017)).

Die grundlegendste Änderung hat die Norm im Zuge des AltEinkG v 05.07.2004 (BGBl I 2004, 1427) erfahren. Die Änderungen sind aufgrund des Urteils des BVerfG v 06.03.3002 notwendig geworden, da das Gericht die bis dato geltende Rentenbesteuerung für verfassungswidrig erklärt und dem Gesetzgeber eine Frist bis zum 01.01.2005 gesetzt hatte, eine verfassungskonforme Rechtslage herzustellen. Zu diesem Zweck wurde § 22 Nr 1 S 3 EStG grundlegend geändert und in § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst aa EStG die zu verwirklichende nachgelagerte Besteuerung von Leistungen der sog Basisversorgung sowie in § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst bb EStG die Ertragsanteilsbesteuerung für die übrigen Leibrenten geregelt.

Der im Zuge des VerlustverrBeschrG v 22.12.2005 (BGBl I 2005) eingefügte neue § 15b EStG wurde durch eine Ergänzung in § 22 Nr 1 S 1 EStG für sinngemäß anwendbar erklärt.

Durch das JStG 2009 v 19.12.2008 (BGBl I 2008, 2794) wurde die Einschränkung in § 22 Nr 1 S 2 EStG bzgl der unbeschränkten StPfl des Gebers aufgehoben.

Der durch das Gesetz zur Strukturreform des Versorgungsausgleichs v 03.04.2009 (VAStrRefG, BGBl I 2009, 700) in § 22 Nr 1 S 3 Buchst a Doppelbuchst bb S 2 EStG angefügte Teilsatz, wonach § 4 Abs 1 VersAusglG entsprechend gilt, soll sicherstellen, dass die ausgleichsberechtigte Person die notwendigen Informationen erlangen kann, um die Anwendbarkeit der Öffnungsklausel (dazu s Rn 198) beurteilen und nachweisen zu können.

Für eine abschließende Aufzählung aller Änderungen des § 22 Nr 1 EStG s Rn 26 sowie zB Wernsmann/Neudenberger in K/S/M, § 22 EStG Rz B 20ff (Mai 2017).

B. Wiederkehrende Bezüge als Oberbegriff, § 22 Nr 1 S 1 EStG

Rn. 33

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Der in § 22 Nr 1 S 1 EStG verwendete Begriff der wiederkehrenden Bezüge ist der übergeordnete Begriff für sämtliche in § 22 Nr 1 EStG geregelten Einnahmetatbestände. Hierzu zählen einmal die in vollem Umfang steuerbaren sonstigen wiederkehrenden Bezügen bzw Bezüge allgemeiner Art iSd § 22 Nr 1 S 1 EStG (zB dauernde Lasten, vgl BFH BFH/NV 2007, 718; 2004, 1709; BStBl II 2008, 123; 2004, 95; 1992, 78). Das EStG unterscheidet in § 22 Nr 1 EStG jedoch des Weiteren zwischen wiederkehrenden Bezügen allgemeiner Art und Leibrenten (wiederkehrende Bezüge besonderer Art).

• Die wiederkehrenden Bezüge allgemeiner Art oder sonstigen wiederkehrenden Bezüge (zB dauernde Lasten) werden gemäß § 22 Nr 1 S 1 EStG in vollem Umfang der Besteuerung unterworfen.
• Für Leibrenten dagegen sind in § 22 Nr 1 S 3 EStG günstigere Besteuerungsregeln vorgesehen (s Rn 90ff).

1. Wiederkehrende Bezüge gemäß § 22 Nr 1 S 1 EStG

Rn. 34

Stand: EL 147 – ET: 11/2020

Hauptanwendungsfall des Grundtatbestands in § 22 Nr 1 S 1 EStG waren früher die lebenslänglich gezahlten Versorgungsleistungen anlässlich der Übertragung von Vermögen im Wege der vorweggenommenen Erbfolge. Diese waren vom Empfänger nach § 22 Nr 1 S 1 EStG in vollem Umfang zu versteuern und konnten gemäß § 10 Abs 1 Nr 1a ...