Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 24a ... / III. Ermittlung

A. Grundsatz und Bemessungsgrundlage

Rn. 6

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Das Gesetz nennt zwei selbstständige Bemessungsgrundlagen, auf die der Altersentlastungsbetrag jeweils getrennt anzuwenden ist. Eine Zusammenrechnung bei den beiden Teilen – des maßgebenden Arbeitslohns und der maßgebenden Summe der positiven Einkünfte im Übrigen – zu einer einheitlichen Bemessungsgrundlage findet nicht statt. Die Festlegung des Arbeitslohnes als selbstständige Bemessungsgrundlage dient in erster Linie der Vereinfachung. So erübrigt sich die Aufteilung des ArbN-Pauschbetrags, vgl BT-Drucks 7/1470, 279, außerdem kann der Altersentlastungsbetrag bereits im LSt-Abzugsverfahren berücksichtigt werden, ohne dass diese Vergünstigungen iRd ESt-Veranlagung durch Verluste bei den anderen Einkunftsarten wegfallen.

Bezieht allerdings der StPfl keinen Arbeitslohn und ist die Summe der anderen Einkünfte negativ, steht ihm ein Altersentlastungsbetrag nicht zu (FG Mchn v 13.04.2004, 5 K 1744/02). Die getrennte Berücksichtigung führt dazu, dass Verluste aus anderen Einkunftsarten nicht mit dem Arbeitslohn (ohne Versorgungsbezüge) zu verrechnen sind. Versorgungsbezüge (§ 19 Abs 2 EStG) und bestimmte sonstige Einkünfte bleiben außer Betracht (§ 24a S 2 EStG). Der Verlustabzug nach § 10d EStG berührt die Bemessungsgrundlage des Altersentlastungsbetrags nicht.

Rn. 6a

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Der Altersentlastungsbetrag wurde bis einschließlich VZ 2004 iHv 40 % der Bemessungsgrundlage bis zu einem Höchstbetrag von EUR 1 908 gewährt.

Nach dem Inkrafttreten des AltEinkG ab VZ 2005 werden die Alterseinkünfte einheitlich (nachgelagert) besteuert, die steuerliche Gleichbehandlung erfolgt aber erst nach Ablauf der 35-jährigen Übergangsphase ab dem Jahr 2040. Der Altersentlastungsbetrag verliert mit voller Besteuerung der Renten und Pensionen ab 2040 seine Berechtigung. In der Übergangsphase verringert sich der Altersentlastungsbetrag jährlich in dem Maße, wie die steuerliche Vergünstigung der Rentenbesteuerung iSd § 22 EStG zurückgeführt wird.

Der Altersentlastungsbetrag in Form seiner relativen Höhe wird jährlich mit 1,6 Prozentpunkten in den ersten 15 Jahren und mit jährlich 0,8 Prozentpunkten in den nachfolgenden 20 Jahren auf 0 % gesenkt. Ebenso wird der Höchstbetrag innerhalb von 35 Jahren schrittweise von EUR 1 900 auf EUR 0 gesenkt, wobei in den ersten 15 Jahren die jährliche Minderung (EUR 76) doppelt so hoch ist wie in den nachfolgenden 20 Jahren (EUR 38).

Der Altersentlastungsbetrag ermittelt sich – entsprechend der Staffelung in § 24a EStG – als bestimmter Prozentsatz unter Berücksichtigung eines Höchstbetrages. Der berücksichtigungsfähige Prozentsatz bzw Höchstbetrag richtet sich, wie bei den Rentenbezügen (§ 22 Nr 1 S 3 EStG) und beim Versorgungsfreibetrag (§ 19 Abs 2 EStG) auch nach dem sog "Kohortenprinzip". Danach wird der anzuwendende Prozentsatz und der Höchstbetrag für den Rentenbezieher mit den aus der Tabelle des § 24a EStG zu entnehmenden Werten des Jahres zeitlebens festgelegt, das auf die Vollendung des 64. Lebensjahres folgt.

Beispiel:

Ein StPfl vollendet im Jahr 2012 das 64. Lebensjahr.

Für diesen StPfl ist zeitlebens ein Prozentsatz von 28,8 und ein Höchstbetrag von EUR 1 368 anzuwenden.

Rn. 6b

Stand: EL 141 – ET: 02/2020

Durch das JStG 2008 hat der Gesetzgeber die von der FinVerw vertretene Auffassung, dass der Freibetrag nur die aktive ArbN-Tätigkeit begünstigen soll, in dem neu gefassten § 24a S 2 EStG durch eine abschließende Aufzählung der ausgenommenen Bezüge gesetzlich abgesichert. Für Versorgungsbezüge sowie bestimmte Leibrenten, die lediglich mit dem Ertragsanteil besteuert werden, kommt eine steuerliche Entlastung durch den Altersentlastungsbetrag nicht in Betracht. Dazu zählen auch Leistungen aus einem Pensionsfonds, für die gem § 22 Nr 5 S 11 EStG der Versorgungsfreibetrag zur Anwendung kommt, sowie Renten, die gem § 22 Nr 1 S 3 Buchst a EStG der Ertragsanteilsbesteuerung unterliegen.

Ab VZ 2009 sind die KapErtr, die dem Steuerabzug nach § 32d Abs 1 EStG und § 43 Abs 5 EStG unterlegen haben, in der Bemessungsgrundlage für den Altersentlastungsbetrag nicht einzubeziehen (R 24a Abs 1 S 2 EStR 2012), vgl BR-Drucks 681/12, 22 sowie Rspr zum Altersentlastungsbetrag und AbgSt: BFH v 25.04.2017, III B 51/16, BFH/NV 2017, 1163 unter II.1.; FG D'dorf, 15 K 2712/10 E, EFG 2011, 798; FG Münster, 11 K 3383/11 E, EFG 2012, 1464; glA Schinke-Ohletz/Selzer, DStR 2008, 136. Dies ergibt sich auch § 2 Abs 5b S 1 EStG.

Die KapErtr sind aber in die Bemessungsgrundlage für den Altersentlastungsbetrag einzubeziehen, wenn sie – auf Antrag des StPfl – im Rahmen der sog Günstigerprüfung nach § 32d Abs 6 nach der tariflichen ESt besteuert werden (glA Heuermann/Fischer in Blümich, § 24a EStG Rz 15, 147. Aufl; FG Mchn v 06.06.2014, 8 K 2051/12, DStRE 2015, 1418).

Ebenso ab VZ 2009 ist der Verlustabzug für ausländische Einkünfte aus Drittstaaten iSd § 2a EStG nicht mehr in die Bemessungsgrundlage iSd § 24a EStG einzubeziehen, R 2 EStR 2012.

Zu der Auswirkung des § 2 Abs 3 EStG, eingefüh...