Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / d) Verhältnis zu anderen Begünstigungsmöglichkeiten

Rn. 2639c

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

Übersteigen die Zuwendungen des ArbG die für den Veranlagungszeitraum greifenden Höchstbeträge, so können die übersteigenden Teile entweder individuell besteuert oder aber nach § 40b EStG pauschal besteuert werden, und zwar unabhängig, ob eine sog Altzusage vorliegt oder dem ArbN eine neue Zusage gegeben wurde. Denn § 40b EStG unterscheidet für die Pauschalierungsmöglichkeit nur bei kapitalgedeckten Pensionskassen nach Alt- und Neuzusagen, dh vor oder ab dem 01.01.2005 gegebene Zusagen.

Soweit die Zuwendungen des ArbG die Voraussetzungen des § 19 Abs 1 S 1 Nr 3 S 2 EStG erfüllen, erfolgt keine Steuerfreistellung gemäß § 3 Nr 56, sondern ausschl die pauschale Besteuerung gemäß § 40b Abs 4 EStG iHv 15 %.

Nach BMF vom 06.12.2017, BStBl I 2018, 147 Rz 79 ist in Fällen, in denen die Versorgungseinrichtung sowohl Zuwendungen/Umlagen als auch Beiträge im Kapitaldeckungsverfahren erhebt, § 3 Nr 56 EStG auch auf die im Kapitaldeckungsverfahren erhobenen Beiträge anwendbar, wenn eine getrennte Verwaltung und Abrechnung beider Vermögensmassen (sog Trennungsprinzip) nicht erfolgt. Es sind in diesem Falle aber die im Verhältnis zu § 3 Nr 63 EStG niedrigeren Förderhöchstbeträge des § 3 Nr 56 EStG zu beachten. Insoweit aber eine Trennung in Verwaltung und Abrechnung der jeweiligen Vermögensmassen nach Kapitaldeckungs- und Umlageverfahren erfolgt, sind vorrangig die nach § 3 Nr 63 EStG begünstigten Beiträge anzusetzen. Denn aufgrund der Anrechnung der nach § 3 Nr 63 EStG begünstigten Beträge auf den Höchstbetrag des § 3 Nr 56 EStG ist die umlagefinanzierte gegenüber der kapitalgedeckten Zuwendung weiterhin subsidiär. Es hat jedoch eine Berechnung je Dienstverhältnis zu erfolgen – eine in einem Dienstverhältnis nach § 3 Nr 63 EStG steuerfreie Zuwendung ist nicht auf eine in einem anderen ersten Dienstverhältnis gewährte und nach § 3 Nr 56 EStG grds steuerfreie Zuwendung anzurechnen.

Rn. 2639d

Stand: EL 129 – ET: 08/2018

Beispiel: Verhältnis § 3 Nr 56 EStG zu § 3 Nr. 63 EStG

Der ArbG zahlt für den Mitarbeiter A im Kj 2018 folgende Beiträge: 12 x EUR 55 kapitalgedeckte betriebliche Altersversorung und 12 x EUR 100 in eine umlagefinanzierte betriebliche Altersversorgung.

• Höchstbetrag nach § 3 Nr 63 EStG in 2018: EUR 6 240 (= Beitragsbemessungsgrenze Rentenversicherung 2018 von EUR 78 000 x 8 % nach § 3 Nr 63 S 1 EStG). Die Beiträge (EUR 660) sind in voller Höhe nach § 3 Nr 63 EStG begünstigt, aber auch auf den Betrag nach § 3 Nr 56 EStG anzurechnen.
• Höchstbetrag § 3 Nr 56 EStG: (EUR 78 000 x 2 % =) EUR 1 560. Anzurechnen sind EUR 660, der verbleibende Höchstbetrag von EUR 900 reicht nicht zur vollen Freistellung der Beiträge (EUR 1 200). Der übersteigende Betrag von EUR 300 kann entweder pauschal nach § 40b Abs 1 und 2 EStG besteuert werden (der ArbG muss die Steuer übernehmen) oder ist individuell zu besteuern.

Bei der Anrechnung der nach § 3 Nr 63 EStG begünstigten Beträge auf die steuerfreien Leistungen nach § 3 Nr 56 S 1 und 2 EStG ist von einer auf das Kj bezogenen Betrachtung auszugehen. S hierzu auch das Bsp in BMF vom 06.12.2017, BStBl I 2018, 147 Rz 82.