Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 3 S ... / II. Die einzelnen Steuerbefreiungen

A. Der Katalog des § 3 EStG (Handzik)

1. Die Versicherungsleistungen uÄ (§ 3 Nr 1 EStG)

Schrifttum (ab 2000):

Straub, Krankengeld aus der gesetzlichen Krankenversicherung, NWB F 27, 4919;

Eilts, Schwangerschaft, Mutterschutz und Ausgleich der ArbG-Aufwendungen, NWB F 26, 4565;

Kopp, Das Teilarbeitslosengeld, NWB F 27, 6467;

Figge, Beitrags- und versicherungsrechtliche Änderungen in der Sozialversicherung zum Jahreswechsel 2009/2010, DB Beil Nr 8/2009;

Figge, Beitrags- und versicherungsrechtliche Änderungen in der Sozialversicherung zum Jahreswechsel 2010/2011, DB Beil Nr 8/2010;

Olbertz/Groth, Die Reform des Mutterschutzrechts, NWB 25/2017, 1883.

a) Allgemeines, Verfassungsrecht

Rn. 30

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

§ 3 Nr 1 EStG stellt bestimmte staatliche Leistungen aus dem sozialen Bereich steuerfrei. Dass § 3 Nr 1 Buchst a EStG nur die Leistungen aus der gesetzlichen, nicht aber aus der privaten Unfallversicherung steuerfrei stellt, soll nach BFH BStBl II 1972, 536 nicht verfassungswidrig sein (glA Ross in Frotscher/Geurts, § 3 Nr 1 EStG Rz 13). Auch s Rn 37.

Rn. 30a

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

BFH vom 28.09.2022, VIII R 39/19 (BFH/NV 2023, 303, DB 2023, 487) sieht keinen Verstoß gegen Art 3 Abs 1 GG in § 3 Nr 1 Buchst d EStG darin, dass Zuschüsse an freie Mitarbeiter auf tarifvertraglicher Grundlage, die den Zuschüssen zum Mutterschaftsgeld nachgebildet sind, nicht steuerfrei sind. Auch s Rn 46d.

Rn. 30b

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Soweit es sich um einmalige Versicherungleistungen handelt, ist § 3 Nr 1 EStG deklaratorisch, soweit es sich um wiederkehrende Bezüge handelt, konstitutiv (wegen § 22 Nr 1 EStG).

b) Der Umfang der Steuerbefreiung – Übersicht

Rn. 31

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

§ 3 Nr 1 EStG stellt folgende Leistungen von der ESt frei:

Gegenstand der Steuerbefreiung	Rechtsquelle: § 3 Nr 1 EStG	Behandlung:
Leistungen aus Krankenversicherung	Buchst a Fall 1	s Rn 32–35b
Leistungen aus Pflegeversicherung	Buchst a Fall 2	s Rn 36–36f
Leistungen aus gesetzlicher Unfallversicherung	Buchst a Fall 3	s Rn 37–38
Sachleistungen und Kinderzuschüsse aus gesetzlicher Rentenversicherung einschließlich Sachleistungen nach dem ALG	Buchst b	s Rn 39–43a
Übergangsgeld nach §§ 20–21 SGB VI	Buchst c Fall 1	s Rn 44–44d
Geldleistungen nach §§ 10, 36–39 des Gesetzes über die Alterssicherung der Landwirte (ALG)	Buchst c Fall 2	s Rn 45–45f
Mutterschaftsgeld nach § 13 MuSchG, § 200 RVO und §§ 29ff KVLG	Buchst d Fall 1	s Rn 46–48
Sonderunterstützung für im Haushalt beschäftigte Frauen, § 12 MuSchG	Buchst d Fall 2	s Rn 49
Zuschuss zum Mutterschaftsgeld nach § 14 MuSchG	Buchst d Fall 3	s Rn 50–50d
Zuschuss nach § 3 MuSchEltZV (für Beamtinnen) oder einer entsprechenden Landesregelung	Buchst d Fall 4	s Rn 50e–53

c) Leistungen aus einer Krankenversicherung, Pflegeversicherung und gesetzlichen Unfallversicherung (§ 3 Nr 1 Buchst a EStG)

ca) Leistungen aus einer Krankenversicherung (§ 3 Nr 1 Buchst a EStG Fall 1)

caa) Bar- und Sachleistungen werden erfasst

Rn. 32

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Darunter fallen Bar- und Sachleistungen (H 3.1 EStH 2021) einer gesetzlichen oder privaten Krankenversicherung. Ohne Bedeutung ist, ob die Leistung an den ursprünglich Berechtigten oder an Hinterbliebene gewährt wird (wohl auch H 3.1 EStH 2021"Allgemeines" mit dem Hinweis auf §§ 56–59 SGB I). Die Steuerfreiheit ermöglicht es, die Leistungen einfacher zu berechnen und mit geringerem Mittelaufwand zu erbringen. BFH BStBl II 1969, 489 meint dagegen, § 3 Nr 1 EStG beruhe auf Erwägungen, die den versicherten Kranken betreffen.

cab) Der Begriff "Krankenversicherung"

Rn. 32a

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

"Krankenversicherung" iSd § 3 Nr 1 EStG ist eine Versicherungseinrichtung, die ihren Mitgliedern bei Krankheit Schutz gewährt (s BFH BStBl II 69, 489), zB eine Betriebskrankenkasse (BFH BStBl II 1998, 581). Eine Definition der Krankenversicherung enthält SGB V nicht. Handelt es sich daher nicht um eine Krankenversicherung, ist die Leistung nicht nach § 3 Nr 1 EStG steuerfrei (glA Levedag in Schmidt, § 3 EStG Rz 6 (41. Aufl 2022), zu entnehmen auch aus BFH BStBl II 1998, 581).

cac) Ausländische Krankenversicherung

Rn. 32b

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Auch Leistungen aus einer ausländischen Krankenversicherung sind steuerfrei (BFH BStBl II 1998, 581 für schweizerische Krankenversicherung; BFH BFH/NV 2009, 1625 für schweizerisches Geburtengeld; FG Köln DStRE 2013, 1025, rkr für niederländisches Krankengeld; FG BdW vom 08.05.2019, 14 K 1955/18, DStRE 2020, 257 rkr (Rev, Az des BFH III R 56/19) für schweizerische Kollektiv-Krankentagegeldversicherung; H 3.1 EStH 2021; Ross in Frotscher/Geurts, § 3 Nr 1 EStG Rz 1; auch s Rn 35a). Nunmehr ist dies durch § 3 Nr 2 Buchst e EStG (s Rn 119fff) ausdrücklich auf EU-ansässige ausländische Rechtsträger mit vergleichbaren Leistungen geregelt.

Für Drittlandsgebiete ergibt sich mE die Steuerfreiheit solcher Leistungen unmittelbar aus dem Wortlaut des § 3 Nr 1 Buchst a EStG Fall 1, der nicht zwischen Leistungen inländischer und ausländischer Krankenversicherung differenziert.

cad) Die Krankenversicherung gehört zum BV

Rn. 32c

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

Sollte eine Krankenversicherung ausnahmsweise (s BFH BStBl II 1983, 101) dem BV zuzuordnen sein, so greift § 3 Nr 1 Buchst a EStG genauso ein (Levedag in Schmidt, § 3 EStG Rz 6 (41. Aufl 2022): "idR" keine BE). Dagegen liegt stpfl Arbeitslohn vor, wenn der ArbG Krankheitskosten erstattet (BFH BStBl II 1975, 632).

cae) Leistungen aus einer Krankenversicherung

Rn. 33

Stand: EL 169 – ET: 12/2023

(1) Krankengeld

Zu den Leistungen in der (gesetzlichen) Krankenversicherung s § 21 Abs 1 SGB I, § 1...