Littmann/Bitz/Pust, Das Einkommensteuerrecht, EStG § 32d ... / D. Allgemeine Hinweise

1. Persönlicher Anwendungsbereich

Rn. 90

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Persönlich ist die Vorschrift des § 32d EStG auf die Besteuerung natürlicher Personen anzuwenden. Die Art der persönlichen EStPfl, ob unbeschränkt (§ 1 Abs 1, 2 oder 3 EStG) oder beschränkt (§ 1 Abs 4 EStG), ist dabei grundsätzlich unerheblich, da § 32d Abs 1 EStG selbst sowie § 50 EStG keine Beschränkungen enthalten.

Für beschränkt StPfl (§ 1 Abs 4 EStG) findet sich somit kein expliziter Ausschluss. Allerdings ist die Abgeltungswirkung ua des KapSt-Einbehalts nach § 50 Abs 2 S 1 EStG zu beachten (FG Saarland vom 04.04.2023, 2 K 1405/19, EFG 2023, 1388; dazu s Rn 61). Auch der erweitert beschränkt EStPfl (§ 2 AStG) ist erfasst (Umkehrschluss aus § 2 Abs 5 S 1 Hs 2 AStG).

Rn. 91

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Allerdings ist der geringere Umfang steuerbarer Einkünfte bei beschränkt StPfl zu beachten (inländische Einkünfte nach § 49 Abs 1 Nr 5 EStG bzw nicht ausländische Einkünfte nach § 2 Abs 1 S 1 AStG; zu beschränkt StPfl mit Einkünften aus KapVerm s Ackermann, IWB 2015, 270; auch Schönfeld, IStR 2007, 850). Für – zB aufgrund fehlender Eigenschaft als inländische Einkünfte iSd § 49 EStG – nicht steuerbare Einkünfte ist kein KapSt-Abzug vorzunehmen (AbgSt-E BMF vom 19.05.2022 BStBl I 2022, 742 Tz 313). Zur Erstattung zu Unrecht einbehaltener KapESt gemäß § 37 Abs 2 AO s zB OFD Frankfurt vom 06.06.2012, DStR 2012, 2601.

Rn. 92

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

§ 32d Abs 5 EStG ist hingegen seinem Wortlaut nach – ebenso wie § 34c Abs 1 EStG – nur auf unbeschränkt StPfl anwendbar. Dazu näher s Rn 420. Bei § 32d Abs 6 EStG besteht dem Wortlaut nach keine Einschränkung, allerdings ist für beschränkt StPfl eine Veranlagung, bei der eine Günstigerprüfung durchgeführt werden kann, nur in Ausnahmefällen vorgesehen, § 50 Abs 2 EStG (s auch FG Saarland vom 04.04.2023, 2 K 1405/19, EFG 2023, 1388).

Rn. 93

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Auf Körperschaften ist § 32d EStG zwar dem Grunde nach anwendbar (§ 31 Abs 1 S 1 KStG). Bzgl der Tarifvorschrift des § 32d Abs 1 EStG ist allerdings § 23 Abs 1 KStG lex specialis (s auch den Mechanismus des § 44a Abs 9 KStG zur Absenkung von Quellensteuern auf 15 %).

Zudem ist bei Körperschaften iSd § 1 Abs 1 Nr 1–3 KStG, die unbeschränkt kstpfl sind, § 20 Abs 8 S 1 EStG anzuwenden, wenn diese dem Grunde nach Einkünfte aus KapVerm erzielen (§ 8 Abs 2 KStG).

Rn. 94

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Dementsprechend ist § 32d Abs 1 EStG nach seinem S 1 nicht anwendbar. Durch § 8 Abs 10 KStG werden Teile der Vorschrift bei Körperschaften, die nicht § 8 Abs 2 KStG unterfallen (unbeschränkt KStPfl nach § 1 Abs 1 Nr 4–6 KStG, beschränkt KStPfl), angewandt (R 8.1 Abs 1 Nr 1 KStR 2022; R 8.1 Abs 2 S 3 KStR 2022). Insb zählen Einkünfte aus KapVerm entgegen § 2 Abs 5b EStG zum zvE der Körperschaft (§ 8 Abs 10 S 1 KStG).

Rn. 95–99

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vorläufig frei

2. Sachlicher Anwendungsbereich

Rn. 100

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Sachlich ist die Vorschrift auf die Einkünfte aus KapVerm nach § 2 Abs 1 S 1 Nr 5 EStG, § 20 EStG anwendbar (§ 32d Abs 1 S 1 EStG).

Die Einkunftsart ist subsidiär gegenüber den Einkünften aus LuF, Gewerbebetrieb, selbstständiger Arbeit und VuV (§ 20 Abs 8 S 1 EStG). Bei diesen Einkunftsarten entfaltet der vorzunehmende KapSt-Abzug (§ 43 Abs 4 EStG) keine Abgeltungswirkung (§ 43 Abs 5 S 2 EStG).

3. Zeitliche Anwendung, Probleme des Übergangs zur AbgSt

Rn. 101

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Durch den Übergang zur AbgSt kam es zu Friktionen, da der Systemwechsel in mehrere Grundprinzipien des ESt-Rechts simultan eingriff (zur Beschreibung des Übergangs durch den BFH s Urt BFH vom 03.11.2015, VIII R 37/13, BStBl II 2016, 273 Rz 25 ff; zum Übergang bei Anschaffung von WG vor der erstmaligen Anwendbarkeit der AbgSt zuletzt BFH vom 29.10.2019, VIII R 16/16, BStBl II 2020, 254).

Insb der Übergang von der Nettobesteuerung nach § 2 Abs 2 S 1 EStG zur Bruttobesteuerung aufgrund des § 2 Abs 2 S 2 EStG (s Worgulla, FR 2013, 921) hat insoweit zu vorhersehbaren Rechtsstreitigkeiten geführt (Werth, DStR 2015, 1343, 1348).

Zur verfassungsrechtlichen Zulässigkeit des WK-Abzugsverbots s Rn 111.

Rn. 101a

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Durch den Übergang von der synthetischen ESt, bei der WK bei den Einkünften aus KapVerm dem Grunde nach abziehbar waren (evtl eingeschränkt nach § 3c Abs 2 S 1 EStG, s zuletzt BFH vom 07.06.2016, VIII R 32/13, BStBl II 2016, 769) zur Schedulisierung durch die AbgSt, bei der WK nicht abziehbar sind, entstand ein starker, vorhersehbarer Anreiz, WK noch im alten System zu verausgaben, Einnahmen aber unter der AbgSt zu vereinnahmen (Weiss, NWB 2016, 334, 336).

Rn. 102

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Daher hatte der Gesetzgeber in § 52a EStG aF eigene "Anwendungsvorschriften zur Einführung einer AbgSt auf KapErtr und Veräußerungsgewinne" vorgesehen. Diese sind inzwischen aufgehoben worden (iRd "KroatienAnpG" vom 25.07.2014, BGBl I 2014, 1266; Korn/Strahl in Korn, § 52a EStG Rz 1 (08/2014) und, soweit erforderlich, in § 52 EStG integriert worden; s zum Ganzen Weiss, FR 2016, 520).

Rn. 103

Stand: EL 173 – ET: 06/2024

Darin war bestimmt, dass § 2 Abs 2 EStG – der das ...